คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 246/2531

โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี 2524 และชำระภาษีเงินได้บางส่วนแล้วก่อนที่เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินโจทก์ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 แห่งเงินภาษีอากรที่เพิ่มขึ้น ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 22 ซึ่งใช้บังคับอยู่ในขณะนั้น การที่จำเลยที่ 2 ประเมินให้โจทก์รับผิดเสียเงินเพิ่มอีก 2 เท่าตามมาตรา 26 จึงเป็นการไม่ชอบ และการที่จำเลยประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้เต็มจำนวนโดยมิได้หักภาษีเงินได้ที่โจทก์ชำระไว้แล้วออกเสียก่อน ทำให้โจทก์ต้องชำระภาษีเงินได้ซ้ำซ้อน โจทก์มีอำนาจฟ้องต่อศาลขอให้เพิกถอนการประเมินในส่วนที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายได้โดยไม่จำต้องใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสียก่อน โจทก์ไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้ประจำปี 2523 คงยื่นแต่แบบแสดงรายการภาษีเงินได้ประจำปี 2524 แม้เจ้าพนักงานประเมินจะได้ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ไปแล้วก็ตามภายใน 5 ปี นับแต่วันที่โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการ เมื่อเจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าโจทก์แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ เจ้าพนักงานประเมินก็มีอำนาจแก้จำนวนเงินที่ประเมินหรือที่ยื่นรายการไว้เดิม หรือทำการประเมินใหม่ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 19, 20และ 21 ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกให้โจทก์นำบัญชีพร้อมหลักฐานเอกสารประกอบการลงบัญชีและอื่น ๆ สำหรับปี 2523, 2524 ไปส่งให้เจ้าพนักงานประเมินเพื่อตรวจสอบ แต่โจทก์มิได้ปฏิบัติตาม เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีเงินได้ประจำปี 2523 และ 2524 ของโจทก์ตามที่รู้เห็นว่าถูกต้องได้ตามมาตรา 25 และมาตรา 21 ตามลำดับซึ่งทั้งสองกรณีโจทก์ต้องห้ามมิให้อุทธรณ์การประเมิน โจทก์จึงหมดสิทธิฟ้องคดีต่อศาลเพื่อให้วินิจฉัยว่าโจทก์มีเงินได้พึงประเมินเป็นจำนวนเท่าใด

โจทก์ฟ้องว่า จำเลยที่ ๒ และที่ ๓ เป็นเจ้าหน้าที่ประเมินภาษีและเจ้าหน้าที่ตรวจสอบภาษีของจำเลยที่ ๑ โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้ประจำปี ๒๕๒๔ และเสียภาษีเป็นเงิน ๑๖,๔๔๑ บาท ต่อมาเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ ๑ หมายเรียกโจทก์ไปตรวจสอบและประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มอีก ๔๑,๘๙๔.๓๘ บาท โจทก์ชำระแล้ว ต่อมาจำเลยที่ ๓ และเจ้าพนักงานประเมินได้หมายเรียกโจทก์ไปเพื่อตรวจภาษีประจำปี ๒๕๒๔ อีก โจทก์จึงไม่ปฏิบัติตาม หลังจากนั้นจำเลยที่ ๒ และที่ ๓ จึงประเมินภาษีเงินได้ประจำปี ๒๕๒๓ และ ๒๕๒๔ ให้โจทก์เสียภาษีอีก ๑,๓๒๙,๕๔๖ บาท อันเป็นการประเมินซ้ำซ้อนโดยไม่มีอำนาจ และยอดเงินภาษีก็ไม่ถูกต้อง จึงขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งการประเมินทั้ง ๒ ฉบับ จำเลยทั้งสามให้การว่า โจทก์ไม่เคยเสียภาษีเงินได้ประจำปี ๒๕๒๓, ๒๕๒๔ แล้วไม่ปฏิบัติตามหมายเรียกของเจ้าพนักงานประเมินที่เรียกโจทก์มาตรวจสอบไต่สวน จำเลยจึงประเมินภาษีอากรที่โจทก์จะต้องชำระแล้วแจ้งให้โจทก์ทราบ การประเมินชอบแล้วและโจทก์มิได้อุทธรณ์การประเมินจึงไม่มีอำนาจฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษาให้เพิกถอนหนังสือแจ้งภาษีเงินได้ประจำปี ๒๕๒๔ ในส่วนที่โจทก์ต้องเสียภาษีเพิ่มอีก ๒ เท่า เป็นว่าให้โจทก์ต้องรับผิดเสียภาษีเพิ่มร้อยละ ๒๐ แห่งเงินภาษีอากรที่เพิ่ม คำขอของโจทก์นอกจากนี้ให้ยก โจทก์และจำเลยทั้งสามอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้เป็นว่า ให้หักภาษีเงินได้ประจำปี ๒๕๒๔ ที่โจทก์ชำระไว้แล้วตามที่กล่าวในฟ้องออกด้วย นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น โจทก์และจำเลยทั้งสามฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังเป็นยุติในเบื้องต้นว่าปี ๒๕๒๓ โจทก์มีรายได้แต่ไม่ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้ ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้หมายเรียกให้โจทก์นำบัญชีพร้อมเอกสารประกอบการลงบัญชีและอื่น ๆ สำหรับปี ๒๕๒๓ และ ๒๕๒๔ ไปส่งมอบเพื่อตรวจสอบเพราะมีเหตุผลอันควรเชื่อว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีไว้ไม่ถูกต้องครบถ้วน โจทก์รับหมายเรียกแล้วเพิกเฉยไม่ปฏิบัติตาม เจ้าพนักงานประเมินจึงประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์เมื่อรวมกับเงินเพิ่มอีก ๒ เท่าของจำนวนเงินภาษีที่ต้องชำระแล้ว เป็นเงิน ๑๗,๘๘๐ บาท สำหรับปี ๒๕๒๓ และเป็นเงิน ๑,๓๑๑,๖๖๖ บาท สำหรับปี ๒๕๒๔ แล้วศาลฎีกาฟังข้อเท็จจริงว่า โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี ๒๕๒๔ ชำระภาษีเงินได้ไปจำนวนหนึ่งแล้ว ก่อนที่จำเลยที่ ๒ จะทำการประเมินให้โจทก์ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ ๒๐ แห่งเงินภาษีอากรที่เพิ่มขึ้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๒๒ การที่จำเลยที่ ๒ ทำการประเมินให้โจทก์รับผิดเสียเงินเพิ่มขึ้นอีก ๒ เท่าจำนวนเงินภาษีอากร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๒๖ จึงเป็นการไม่ชอบ และในเมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่า โจทก์ชำระภาษีเงินได้ประจำปี ๒๕๒๔ ไว้บ้างแล้ว การที่จำเลยประเมินภาษีเงินได้ให้โจทก์ชำระเต็มจำนวนโดยมิได้หักภาษีเงินได้ที่โจทก์ชำระไว้แล้วออกเสียก่อน จึงทำให้โจทก์ต้องชำระภาษีเงินได้ซ้ำซ้อนกับภาษีเงินได้ที่โจทก์ได้ชำระไว้แล้ว ที่ศาลอุทธรณ์พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของจำเลยเกี่ยวกับภาษีเงินได้ประจำปี ๒๕๒๔ ของโจทก์ ในส่วนที่เกี่ยวกับเงินเพิ่ม และให้นำภาษีเงินได้ที่โจทก์ชำระไว้บ้างแล้วไปหักออกจากภาษีเงินได้ของโจทก์ที่จำเลยที่ ๒ ทำการประเมินไว้ จึงเป็นการชอบแล้ว ที่จำเลยทั้งสามฎีกาข้อต่อมาว่า เมื่อโจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินจากจำเลยตามเอกสารหมาย จ.๗ แล้ว โจทก์มิได้อุทธรณ์การประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๓๐ แสดงว่าโจทก์พอใจ โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องทั้งการประเมินภาษีอากรและเงินเพิ่มนั้น เห็นว่าเมื่อคดีฟังได้ว่า การที่จำเลยที่ ๒ ทำการประเมินให้โจทก์รับผิดเสียเงินเพิ่มขึ้นอีก ๒ เท่าจำนวนภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๒๖ เป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมายดังที่ได้วินิจฉัยมาแล้วข้างต้น โจทก์มีอำนาจที่จะมาฟ้องต่อศาลขอให้เพิกถอนการประเมินในส่วนที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายได้เลย โดยไม่จำต้องใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสียก่อนแต่อย่างใด ที่ศาลอุทธรณ์พิพากษาว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องในส่วนนี้ ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยในผล ส่วนที่โจทก์ฎีกาว่า จำเลยประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ประจำปี ๒๕๒๔ เป็นการประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๒๕, ๒๖ ซึ่งการประเมินดังกล่าวห้ามมิให้อุทธรณ์การประเมินตาม มาตรา ๓๐ (๑) เมื่อกฎหมายห้ามมิให้อุทธรณ์การประเมิน ทำให้โจทก์ไม่มีโอกาสแสดงหลักฐานว่าโจทก์มีเงินได้พึงประเมินจำนวนเท่าใด โจทก์จึงนำคดีมาฟ้องต่อศาลได้ และที่ศาลล่างทั้งสองวินิจฉัยว่าโจทก์มีเงินได้พึงประเมินประจำปี ๒๕๒๓ และปี ๒๕๒๔ โดยต้องเสียภาษีตามหนังสือแจ้งการประเมินเอกสารหมาย จ.๖ และ จ.๗ โจทก์เห็นว่าไม่ถูกต้องนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า ในปี ๒๕๒๓ โจทก์ไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้ ส่วนปี ๒๕๒๔ แม้โจทก์จะยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้และเจ้าพนักงานประเมินสรรพากรเขตพื้นที่ ๓ จะได้ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ไปแล้วก็ตาม ภายในเวลา ๕ ปี นับแต่วันที่ได้ยื่นแบบแสดงรายการ เมื่อเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ ๑ มีเหตุอันควรเชื่อว่าโจทก์แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ ๑ ก็มีอำนาจแก้จำนวนเงินที่ประเมินหรือที่ยื่นรายการไว้เดิม หรือทำการประเมินใหม่ได้ตามประมวลกฎหมายรัษฎากร มาตรา ๑๙, ๒๐ และ ๒๑ ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ ๑ ออกหมายเรียกให้โจทก์นำบัญชีพร้อมหลักฐานเอกสารประกอบการลงบัญชีใบเสร็จภาษีการค้า สัญญาซื้อขายและอื่น ๆ สำหรับปี ๒๕๒๓ และปี ๒๕๒๔ ไปส่งให้เจ้าพนักงานประเมินเพื่อตรวจสอบ แต่โจทก์มิได้ปฏิบัติตามหมายเรียกของเจ้าพนักงานประเมินดังกล่าว เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีเงินได้ประจำปี ๒๕๒๓ ของโจทก์ตามที่รู้เห็นว่าถูกต้องได้ตามมาตรา ๒๕ และเจ้าพนักงานมีอำนาจประเมินภาษีเงินได้ประจำปี ๒๕๒๔ ของโจทก์ตามที่รู้เห็นว่าถูกต้องได้ ตามมาตรา ๒๑ ซึ่งทั้งสองกรณีดังกล่าว ตามมาตรา ๒๑ และ ๒๕ ได้บัญญัติไว้ชัดเจนว่า ห้ามมิให้อุทธรณ์การประเมิน โจทก์จึงหมดสิทธิที่จะรื้อฟื้นการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินขึ้นโต้แย้งเป็นคดีต่อศาลโดยขอให้ศาลวินิจฉัยว่าความจริงโจทก์มีเงินได้พึงประเมินที่แท้จริงประจำปี ๒๕๒๓ และมี ๒๕๒๔ เป็นจำนวนเท่าใด ทั้งนี้เพราะการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินเป็นอันยุติไปตามกฎหมายที่บัญญัติไว้ดังกล่าวแล้ว ที่ศาลอุทธรณ์พิพากษายกฟ้องโจทก์ในปัญหาที่โจทก์ฎีกาข้อนี้ชอบแล้ว ฎีกาของโจทก์ฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 246/2531 นายเพียว อรรถวาณิช โจทก์ กรมสรรพากร กับพวก จำเลย