คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1802/2533

โจทก์เป็นลูกจ้างของโรงพยาบาล ได้รับค่าจ้างเป็นรายเดือนและทางโรงพยาบาลตกลงให้โจทก์เปิดคลีนิกพิเศษ นอกเวลาทำการปกติในโรงพยาบาลโดยเมื่อได้เงินมาก็แบ่งรายได้ให้โรงพยาบาล เงินที่โจทก์ได้รับจากคนป่วยของโจทก์เองที่มาทำการรักษาที่โรงพยาบาลนอกเวลาทำการปกตินี้มิใช่เงินที่โรงพยาบาลจ่ายให้เป็นเงินเดือนหรือค่าจ้างแก่โจทก์ จึงเป็นเงินที่โจทก์ได้รับมาจากการประกอบวิชาชีพอิสระมิใช่เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) แต่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากร

โจทก์ฟ้องว่า โจทก์สำเร็จการศึกษาแพทย์ศาสตร์บัณฑิตจากมหาวิทยาลัยมหิดล และได้รับอนุญาตให้เป็นประกอบโรคศิลปะแผนปัจจุบันในสาขาเวชกรรมชั้นหนึ่ง เมื่อวันที่ ๑ มกราคม ๒๕๒๙ โจทก์ได้ทำสัญญารับจ้างทำงานในโรงพยาบาลลานนาของบริษัทเชียงใหม่ธุรกิจการแพทย์จำกัด วันที่ ๑๕ มิถุนายน ๒๕๓๐ โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินจากเจ้าพนักงานประเมินท้องที่จังหวัดเชียงใหม่ ซึ่งเป็นพนักงานของจำเลยให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี พ.ศ. ๒๕๒๙ เพิ่มอีกเป็นจำนวน ๗๑,๙๖๘.๖๐ บาท กับเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๒๗ อีกเป็นเงิน ๓,๒๓๘.๕๙ บาท รวมเป็นเงิน ๗๕,๒๐๗ บาท (น่าจะเป็น ๗๕,๒๐๗.๑๙ บาท) โจทก์ไม่เห็นด้วยกับการประเมินดังกล่าว จึงได้อุทธรณ์คัดค้านการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในเขตท้องที่จังหวัดเชียงใหม่ ต่อมาเมื่อวันที่ ๑๖ สิงหาคม ๒๕๓๑ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยได้วินิจฉัยอุทธรณ์และมีคำสั่งให้ยกอุทธรณ์ซึ่งโจทก์ไม่เห็นด้วยกับการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลย และก็ไม่เห็นด้วยกับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรกมารพิจารณาอุทธรณ์ เพราะเงินได้ของโจทก์จำนวน๓๑๕,๕๐๐ บาท นั้น โจทก์ได้มาจากการประกอบวิชาชีพอิสระของโจทก์นอกเวลาทำการในโรงพยาบาล การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยนำเงินได้จำนวน ๓๑๕,๕๐๐ บาท มารวมเป็นเงินได้ของโจทก์ ประเภทค่าจ้างแรงงานตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๐(๑) จึงไม่ถูกต้อง ขอให้ศาลพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลย กับขอให้งดเรียกเงินเพิ่มหรือเบี้ยปรับด้วย และขอให้ศาลสั่งให้จำเลยคืนภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและเงินเพิ่มที่เรียกเก็บไปจากโจทก์จำนวน๙๐,๓๒๐ บาท พร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์ด้วย จำเลยให้การว่า โจทก์แสดงรายการไว้ในแบบ ภ.ง.ด.๙๐ ว่าเงินจำนวน ๓๑๕,๕๐๐ บาท เป็นเงินได้ตามมาตรา ๔๐(๖) นั้นไม่ถูกต้องที่ถูกต้องเป็นเงินได้ตามมาตรา ๔๐(๑) เพราะโจทก์เป็นลูกจ้างทำงานในตำแหน่งแพทย์ประจำอยู่ที่โรงพยาบาลลานนา การที่โจทก์ได้ปฏิบัติงานนอกเวลาทำงานปกติทำการรักษาคนไข้ทั่วไป หรือคนไข้ที่โจทก์เป็นผู้นำเข้ามารักษาในโรงพยาบาลที่ตนทำงานประจำอยู่ โดยโรงพยาบาลได้จ่ายค่ารักษาดังกล่าวเพิ่มให้อีกต่างหากนอกเหนือจากเงินเดือนประจำที่จ่ายให้ตามปกติ เข้าลักษณะเป็นการทำงานให้นายจ้างที่ได้จ่ายค่าตอบแทนเป็นเงินเดือนประจำให้กับตนอยู่แล้ว ดังนั้นค่าบริการที่โจทก์ได้รับเพิ่มจากเงินเดือนจึงเข้าลักษณะเป็นเงินได้เนื่องจากการจ้างแรงงานตามมาตรา ๔๐(๑) แห่งประมวลรัษฎากร ไม่ใช่เงินได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๐(๖)แต่อย่างใด ขอให้ศาลพิพากษายกฟ้องโจทก์ ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลย ตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา เลขที่ ๕๐๑๔-๑-๐๘๕๖๕ ลงวันที่ ๑๕ มิถุนายน ๒๕๓๐และให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ ๑๘/๒๕๓๑ ลงวันที่ ๑๖ สิงหาคม ๒๕๓๑ และให้จำเลยคืนเงินภาษีพร้อมทั้งเงินเพิ่มที่เรียกเก็บไว้โจทก์จำนวน๙๐,๓๒๐ บาท ให้แก่โจทก์ พร้อมด้วยดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ ๑ ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่คืนให้โจทก์โดยไม่คิดทบต้นเนื่องจากคำขอท้ายฟ้องโจทก์ไม่ได้ระบุว่าขอให้ชำระดอกเบี้ยแต่เมื่อใด จึงให้ชำระดอกเบี้ยนับแต่วันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระให้โจทก์เสร็จสิ้นแต่มิให้เกินจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืน จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีอากรฟังข้อเท็จจริงว่า โจทก์ได้รับอนุญาตให้ประกอบโรคศิลปะ โดยประกอบวิชาชีพเป็นแพทย์ประจำที่โรงพยาบาลลานนาซึ่งเป็นของบริษัทเชียงใหม่ธุรกิจการแพทย์ จำกัด ในปีภาษี พ.ศ. ๒๕๒๙โจทก์ได้รับค่าจ้างจากโรงพยาบาลลานนา ๓๘๘,๐๗๙ บาท นอกจากนี้โจทก์ยังได้รับเงินจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการตามปกติของโจทก์ ๓๑๕,๕๐๐ บาท และยังมีรายได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระที่คลีนิกส่วนตัวอีก ๑๖,๓๐๐ บาท โจทก์ได้เสียภาษีในเงินได้พึงประเมินทั้งหมดโดยถือว่าเงินที่ได้รับค่าจ้างจากโรงพยาบาลลานนา ๓๘๘,๐๗๙ บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐(๑)และเงินที่ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการตามปกติจำนวน ๓๑๕,๕๐๐ บาท กับเงินที่ได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระที่คลีนิกส่วนตัวจำนวน ๑๖,๓๐๐ บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐(๖) แห่งประมวลรัษฎากร แต่เจ้าหน้าที่ของจำเลยเห็นว่าเงินที่ได้โจทก์ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการปกติของโจทก์จำนวน ๓๑๕,๕๐๐ บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐(๑) แห่งประมวลรัษฎากร จึงได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มรวมทั้งเงินเพิ่ม ๙๐,๓๒๐ บาท โจทก์จึงได้เสียภาษีเพิ่มในจำนวนดังกล่าวแล้ว และวินิจฉัยว่าปัญหาตามอุทธรณ์จำเลยมีว่าเงินที่โจทก์ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนา นอกเวลาทำการปกติของโจทก์เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐(๑) หรือมาตรา ๔๐(๖) แห่งประมวลรัษฎากร เห็นว่ารายรับส่วนนี้พยานโจทก์มีตัวโจทก์ นายประวิทย์ อัครชิโนเรศ เบิกความตรงกันว่า โจทก์เป็นลูกจ้างของโรงพยาบาลลานนา ได้รับค่าจ้างเดือนละ ๒๙,๕๒๐ บาทและทางโรงพยาบาลตกลงให้โจทก์เปิดคลินิกพิเศษนอกเวลาทำการปกติในโรงพยาบาลลานนาได้ โดยแบ่งรายได้เข้าโรงพยาบาลลานนาไม่ต่ำกว่าร้อยละ ๒๐ อย่างสูงไม่เกินร้อยละ ๘๐ ฝ่ายจำเลยไม่มีพยานหลักฐานใดสนับสนุนให้เห็นว่าโรงพยาบาลลานนาจ่ายเงินดังกล่าวให้โจทก์เป็นเงินเดือน หรือค่าจ้าง คงมีแต่นายสง่า ลิ้มพัฒนาชาติ เจ้าหน้าที่ของจำเลยได้ตรวจแบบแสดงรายการเสียภาษีของโจทก์ เห็นว่าเป็นแพทย์โดยได้รับเงินเดือนจากโรงพยาบาลลานนา และยังได้รับเงินในการปฏิบัติงานนอกเวลาอีกจำนวนหนึ่ง จึงถือว่าเป็นค่าจ้างที่โรงพยาบาลจ่ายให้ พยานหลักฐานโจทก์ดังกล่าวมีน้ำหนักดีกว่าพยานจำเลย รับฟังได้ว่าเงินจำนวนดังกล่าว โจทก์ได้รับจากคนป่วยที่มาทำการรักษาโดยโจทก์ใช้สถานที่ของโรงพยาบาลลานนา เมื่อได้เงินมาแล้วก็แบ่งส่วนให้โรงพยาบาล มิใช่เป็นเงินที่โรงพยาบาลจ่ายให้เป็นเงินเดือนหรือค่าจ้างแก่โจทก์ เงินที่โจทก์ได้รับจากคนป่วยที่มารักษาที่โรงพยาบาลลานนา นอกเวลาทำการปกติของโจทก์ จึงเป็นเงินที่โจทก์ได้รับมาจากการประกอบวิชาชีพอิสระ มิใช่เป็นเงินได้พึงประเมินตามาตรา ๔๐(๑) แต่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐(๖)แห่งประมวลรัษฎากร ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์จำเลยฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน. ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1802/2533 นายศักดิ์ชัย ผลประเสริฐ โจทก์ กรมสรรพากร จำเลย