คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 6220/2549

ป.รัษฎากรฯ มาตรา 42 ทวิ เป็นบทบัญญัติให้สิทธิแก่ผู้มีเงินได้พึงประเมินที่จะได้รับประโยชน์ในการหักค่าใช้จ่ายจากเงินได้ของตน ทั้งที่เป็นเงินได้เนื่องจากการจ้างแรงงานไม่ว่าจะเป็นเงินเดือน ค่าจ้าง ตามมาตรา 40 (1) และเงินได้เนื่องจากหน้าที่หรือตำแหน่งงานที่ทำหรือจากการรับทำงานให้ไม่ว่าจะเป็นค่านายหน้า เบี้ยประชุม ตามมาตรา 40 (2) โดยยอมให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้ร้อยละ 40 แต่จะหักค่าใช้จ่ายจากเงินได้ทั้งสองประเภทดังกล่าวรวมกันได้ไม่เกิน 60,000 บาท โดยมิได้กำหนดหลักเกณฑ์และรายละเอียดเป็นการบังคับว่าต้องหักจากเงินได้พึงประเมินประเภทใด ในสัดส่วนเท่าใด หรือต้องถัวเฉลี่ยกันอย่างไร ดังนี้ จึงหาใช่ว่ากรณีมีเงินได้พึงประเมินทั้งสองประเภทจะต้องถัวเฉลี่ยกันดังที่จำเลยเข้าใจและยึดเป็นแนวปฏิบัติไม่ เมื่อกฎหมายเปิดช่องไว้เช่นนี้จึงเท่ากับมอบอำนาจในการตัดสินใจให้แก่ผู้มีเงินได้พึงประเมินว่าควรเลือกหักค่าใช้จ่ายในเงินได้ประเภทใดอย่างไร ในกรณีที่ผู้นั้นมีเงินได้พึงประเมินที่อาจหักค่าใช้จ่ายได้ทั้งสองประเภท ทั้งนี้ เพื่อประโยชน์ในการบรรเทาภาระภาษีตามเจตนารมณ์ของกฎหมายในส่วนนี้ ดังเช่นกรณีที่โจทก์เลือกหักค่าใช้จ่ายจากเงินได้ตามมาตรา 40 (1) เต็มจำนวน 60,000 บาท ตามที่กำหนดไว้ในมาตรา 42 ทวิ วรรคหนึ่ง เพียงประเภทเดียว ไม่ประสงค์จะหักค่าใช้จ่ายตามสิทธิจากเงินได้ในมาตรา 40 (2) ซึ่งสามีโจทก์มีหน้าที่และความรับผิดชอบในการยื่นรายการและเสียภาษีในส่วนเงินได้พึงประเมินของโจทก์ผู้เป็นภริยาตามความในมาตรา 57 ตรี

โจทก์ฟ้องว่า จำเลยแจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีภาษี 2542 อีก 235.88 บาท เงินเพิ่มในอัตราร้อยละ 1.5 ต่อเดือน ที่คำนวณถึงวันที่ 30 เมษายน 2545 อีก 88.50 บาท โจทก์อุทธรณ์คัดค้านการประเมินแต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ให้ยกอุทธรณ์ ทั้งที่ตลอดปีภาษีนั้นโจทก์เป็นหญิงมีสามี มีเงินได้พึงประเมินประเภทเงินเดือน ค่าจ้างตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40 (1) รวม 1,908,328 บาท ประเภทเบี้ยประชุมตามมาตรา 40 (2) รวม 77,200 บาท ส่วนสามีโจทก์มีเงินได้พึงประเมินประเภทเงินเดือนในตำแหน่งตุลาการศาลปกครองสูงสุด 628,680 บาท โจทก์ใช้สิทธิแยกยื่นรายการและเสียภาษีต่างหากจากสามีเฉพาะส่วนที่เป็นเงินได้พึงประเมินประเภทเงินเดือน ค่าจ้าง ตามมาตรา 57 เบญจ โดยหักค่าใช้จ่ายไว้เพียง 60,000 บาทตามเกณฑ์ที่กำหนดในมาตรา 42 ทวิ แม้จะคำนวณค่าใช้จ่ายได้ถึง 775,360 บาท ก็ตาม แต่จำเลยกลับอ้างว่าโจทก์มีเงินได้ทั้งประเภทเงินเดือน ค่าจ้าง และเบี้ยประชุม จึงต้องเฉลี่ยค่าใช้จ่ายตามอัตราส่วนเงินได้ และหักค่าใช้จ่ายได้เพียง 57,661.23 บาท โดยไม่มีกฎหมายสนับสนุนข้ออ้างนั้น ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าว จำเลยให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว เพราะการหักค่าใช้จ่ายจากเงินได้พึงประเมินตามความในประมวลรัษฎากร มาตรา 40 (1) และ (2) ตกอยู่ในบังคับมาตรา 42 ทวิ ซึ่งกำหนดว่าหักรวมกันได้ไม่เกิน 60,000 บาท ไม่ว่าสามีภริยาจะยื่นรายการแยกกันหรือไม่ก็ตาม ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่า ตลอดปีภาษี 2542 โจทก์ซึ่งเป็นหญิงมีสามีมีเงินได้พึงประเมินประเภทเงินเดือน ค่าจ้าง 1,938,400 บาท หักเงินสะสมเข้ากองทุนสำรองเลี้ยงชีพแล้วคงเหลือเงินได้พึงประเมิน 1,903,328 บาท เงินได้พึงประเมินประเภทเบี้ยประชุม 77,200 บาท เงินได้ที่เป็นเงินปันผลรวมทั้งเครดิตภาษีของเงินปันผล 194,344.71 บาท ส่วนสามีโจทก์มีเงินได้พึงประเมินประเภทบำนาญสูงอายุ 628,680 บาท โจทก์และสามียื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาฉบับเดียวกัน แต่แยกรายการกันโดยโจทก์หักค่าใช้จ่ายส่วนของตนไว้ 60,000 บาท จากเงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40 (1) มิได้เฉลี่ยไปหักจากเงินได้ประเภทเบี้ยประชุมตามมาตรา 40 (2) ที่นำไปรวมคำนวณภาษีในส่วนของสามีโจทก์ตามแนวทางที่จำเลยพิมพ์เอกสารเผยแพร่เกี่ยวกับภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา และหนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0809/ว 1142 ลงวันที่ 21 มกราคม 2536 จำเลยจึงปรับปรุงรายการหักค่าใช้จ่ายในส่วนเงินเดือนค่าจ้างให้โจทก์เพียง 57,661.23 บาท แล้วนำเงินได้ประเภทเบี้ยประชุมไปเฉลี่ยหักค่าใช่จ่ายอีก 2,338.77 บาท ในการคำนวณภาษีของสามีโจทก์ และจำเลยแจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มเติม 235.88 บาท และเงินเพิ่มในอัตราร้อยละ 1.5 ต่อเดือน ที่คำนวณถึงวันที่ 30 เมษายน 2545 อีก 88.50 บาท โจทก์อุทธรณ์คัดค้านการประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ปัญหาข้อกฎหมายที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยมีว่า กรณีที่โจทก์แยกยื่นรายการและเสียภาษีต่างหากจากสามีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 57 เบญจ เฉพาะส่วนที่เป็นเงินได้พึงประเมินประเภทเงินเดือน ค่าจ้าง ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40 (1) โดยมีเงินได้พึงประเมินอื่นด้วย โจทก์มีสิทธิหักค่าใช้จ่ายจากเงินได้พึงประเมินตามความในมาตรา 40 (1) ประเภทเดียวเต็มจำนวน 60,000 บาท ตามที่กำหนดไว้ในมาตรา 42 ทวิ หรือไม่ เห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา 42 ทวิ เป็นบทบัญญัติให้สิทธิแก่ผู้มีเงินได้พึงประเมินที่จะได้รับประโยชน์ในการหักค่าใช้จ่ายจากเงินได้ของตน ทั้งที่เป็นเงินได้เนื่องจากการจ้างแรงงานไม่ว่าจะเป็นเงินเดือน ค่าจ้าง ตามมาตรา 40 (1) และเงินได้เนื่องจากหน้าที่หรือตำแหน่งงานที่ทำหรือจากการรับทำงานให้ไม่ว่าจะเป็นค่านายหน้า เบี้ยประชุม ตามมาตรา 40 (2) โดยยอมให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้ร้อยละ 40 แต่จะหักค่าใช้จ่ายจากเงินได้ทั้งสองประเภทดังกล่าวรวมกันได้ไม่เกิน 60,000 บาท โดยมิได้กำหนดหลักเกณฑ์และรายละเอียดเป็นการบังคับว่าต้องหักจากเงินได้พึงประเมินประเภทใด ในสัดส่วนเท่าใด หรือต้องถัวเฉลี่ยกันอย่างไร ดังนั้น จึงหาใช่ว่ากรณีมีเงินได้พึงประเมินทั้งสองประเภทจะต้องพัวเฉลี่ยกันดังที่จำเลยเข้าใจและยึดเป็นแนวปฏิบัติไม่ เมื่อกฎหมายเปิดช่องไว้เช่นนี้จึงเท่ากับมอบอำนาจในการตัดสินใจให้แก่ผู้มีเงินได้พึงประเมินว่าควรเลือกหักค่าใช้จ่ายในเงินได้ประเภทใด อย่างไร ในกรณีที่ผู้นั้นมีเงินได้พึงประเมินที่อาจหักค่าใช้จ่ายได้ทั้งสองประเภท ทั้งนี้ เพื่อประโยชน์ในการบรรเทาภาระภาษีตามเจตนารมณ์ของกฎหมายในส่วนนี้ ดังเช่นกรณีที่โจทก์เลือกหักค่าใช้จ่ายจากเงินได้ตามมาตรา 40 (1) เต็มจำนวน 60,000 บาท ตามที่กำหนดไว้ในมาตรา 42 ทวิ วรรคหนึ่ง เพียงประเภทเดียว ไม่ประสงค์จะหักค่าใช้จ่ายตามสิทธิจากเงินได้ในมาตรา 40 (2) ซึ่งสามีโจทก์มีหน้าที่และความรับผิดชอบในการยื่นรายการและเสียภาษีในส่วนเงินได้พึงประเมินของโจทก์ผู้เป็นภริยาตามความในมาตรา 57 ตรี ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงชอบแล้ว อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น" พิพากษายืน ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 6220/2549 นางศิรินันท์ ศันสนาคม โจทก์ กรมสรรพากร จำเลย