คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5422/2536

เงินได้ตามมาตรา 40 แห่งประมวลรัษฎากรจะเป็นเงินได้ประเภทใดนั้น ต้องพิจารณาถึงรายจ่ายและลักษณะของงานที่ทำประกอบด้วย เงินได้ตามมาตรา 40(2) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งเป็นเงินได้เนื่องจากหน้าที่หรือตำแหน่งงานที่ทำหรือจากการรับทำงานให้ลักษณะงานที่ทำมีค่าใช้จ่ายไม่มาก ประมวลรัษฎากรจึงกำหนดให้หักค่าใช้จ่ายได้น้อยและหักค่าใช้จ่ายเท่ากัน ส่วนเงินได้ตามมาตรา 40(8) เป็นเงินได้จากการธุรกิจ การพาณิชย์ อันเป็นงานที่ต้องมีค่าใช้จ่ายสูง ประมวลรัษฎากรจึงยอมให้หักค่าใช้จ่ายได้มากกว่าเงินได้ตามมาตรา 40(2) เมื่องานแปลข้อมูลทางธรณีวิทยาเกี่ยวกับแหล่งน้ำมันที่บริษัท ค. แห่งประเทศสหรัฐอเมริการับทำให้โจทก์เป็นงานที่มีค่าใช้จ่ายสูง เงินค่าตอบแทนที่โจทก์จ่ายให้บริษัท ค. จึงมิใช่เงินได้จากการรับทำงานให้ตามมาตรา 40(2)แต่เป็นเงินได้จากการธุรกิจตามมาตรา 40(8) โจทก์จึงไม่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายตามมาตรา 70 แห่งประมวลรัษฎากร

โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์อ้างว่าในปี 2523 และปี 2524โจทก์ส่งเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(2) แห่งประมวลรัษฎากรไปให้แก่บริษัท ดิจิคอล จำกัด ในประเทศสหรัฐอเมริกา และเมื่อวันที่ 23 กุมภาพันธ์ 2531 เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับปี 2525 อ้างว่าในปี 2525โจทก์ส่งเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(2) แห่งประมวลรัษฎากรไปให้แก่บริษัท ดิจิคอล จำกัด ในประเทศสหรัฐอเมริกา ทั้งนี้โดยโจทก์ไม่หักภาษี ณ ที่จ่ายนำส่งตามมาตรา 70(1) แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์ไม่เห็นพ้องด้วยกับการประเมิน จึงอุทธรณ์การประเมินเมื่อวันที่ 3 ตุลาคม 2527 และวันที่ 30 มีนาคม 2531 ตามลำดับต่อมาเมื่อวันที่ 28 กรกฎาคม 2532 โจทก์ได้รับคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 637/2532/2 และ 638/2532/2ลงวันที่ 2 พฤษภาคม 2532 รวม 2 ฉบับ (ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 8)วินิจฉัยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว ให้โจทก์นำเงินภาษีและเงินเพิ่มไปชำระเป็นเงินทั้งสิ้น3,366,461.84 บาท พร้อมทั้งเงินเพิ่มตามกฎหมาย โจทก์เห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยไม่ชอบด้วยเหตุผลทั้งในข้อกฎหมายและข้อเท็จจริง ขอให้พิพากษาเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 637/2532/2 และเลขที่ 638/2532/2 ลงวันที่ 2 พฤษภาคม 2532และการประเมินของจำเลยตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลตามสำเนาเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 3 ถึง 5 กับงดหรือลดเงินเพิ่มแก่โจทก์ จำเลยให้การว่า โจทก์เป็นผู้จ่ายเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(2) แห่งประมวลรัษฎากรให้แก่บริษัท ดิจิคอล จำกัดซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศมิได้ประกอบกิจการในประเทศไทยโจทก์จึงมีหน้าที่หักภาษี ณ ที่จ่าย และนำส่งตามมาตรา 70(1)แห่งประมวลรัษฎากร การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้พิพากษายกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.4/1048/2/03270, ต.4/1048/2/03271 และที่ ต.7/1048/2/04297กับคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 637/2532/2 และเลขที่ 638/2532/2 เสีย จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "พิเคราะห์แล้ว เห็นว่ากิจการของบริษัท ดิจิคอล จำกัด ซึ่งรับทำการแปลข้อมูลทางธรณีวิทยาจากผู้ว่าจ้างทั่วไปถือเป็นธุรกิจประเภทหนึ่ง และธุรกิจในการรับแปลข้อมูลถือเป็นการรับทำงานให้ด้วยจึงต้องพิจารณาว่าเงินได้จากกิจการดังกล่าวจะถือว่าเป็นเงินได้จากการรับทำงานให้ตามมาตรา 40(2)หรือเงินได้จากการธุรกิจตามมาตรา 40(8) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งในประมวลรัษฎากร มาตรา 40 แบ่งเงินได้ไว้ 8 ประเภท เงินได้ประเภทที่ 2เป็นเงินได้เนื่องจากหน้าที่หรือตำแหน่งงานที่ทำ หรือจากการรับทำงานให้ ฯลฯ ส่วนประเภทที่ 8 เป็นเงินได้จากการธุรกิจ การพาณิชย์ ฯลฯในการคำนวณภาษีเงินได้ประเภทต่าง ๆ กฎหมายยอมให้หักค่าใช้จ่ายไม่เหมือนกันเฉพาะเงินได้ประเภทที่ 2 กฎหมายที่ใช้ในขณะนั้นยอมให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาจ่ายร้อยละ 30 แต่ไม่เกิน 30,000 บาทแต่ปัจจุบันยอมให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาจ่ายร้อยละ 40 แต่ไม่เกิน60,000 บาท ตามมาตรา 42 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนเงินได้ประเภทที่ 8 มาตรา 46 แห่งประมวลรัษฎากรยอมให้หักค่าใช้จ่ายได้ตามที่กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกา และในพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ. 2502 มาตรา 8 ระบุกิจการต่าง ๆไว้หลายประเภท โดยยอมให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาจ่ายตั้งแต่ร้อยละ 60 จนถึง 85 และในมาตรา 8 ทวิ ระบุว่า เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(8) แห่งประมวลรัษฎากร ที่มิได้ระบุไว้ในมาตรา 8ให้หักค่าใช้จ่ายได้ตามความจำเป็นและสมควร จึงเห็นได้ว่า เงินได้ตามมาตรา 40 แห่งประมวลรัษฎากร จะเป็นเงินได้ประเภทใดนั้นต้องพิจารณาถึงรายจ่ายและลักษณะของการงานที่ทำประกอบด้วย สำหรับรายจ่ายของบริษัทดิจิคอล จำกัด ในการรับแปลข้อมูลให้โจทก์นั้นนายจักรกฤษณ์ ลลิตกุล นายบัณฑิต อัตถากร นายบัณฑิต เจริญทรัพย์และนายไมเคิล จู พยานโจทก์เบิกความตรงกันว่า ในการทำงานแปลข้อมูลของบริษัท ดิจิคอล จำกัด จะต้องกระทำหลายขั้นตอน นับแต่จัดหมวดหมู่ของสัญญาณ ปรับระดับข้อมูลเข้าสู่แนวระดับมาตรฐานปรับคลื่นเสียงให้อยู่ในระดับเดียวกัน ปรับตำแหน่งสัญญาณให้ถูกต้องมีการกรองความถี่ให้อยู่ในช่วงที่เห็นชัดเจนและกำจัดความสับสนแล้วจึงจะแสดงออกมาเป็นภาพพิมพ์ ในการดำเนินงานต้องใช้เครื่องมือทางวิทยาศาสตร์ที่มีเทคโนโลยีสูง เครื่องคอมพิวเตอร์และโปรแกรมซับซ้อน บุคลากรต้องให้ผู้เชี่ยวชาญด้านคณิตศาสตร์และวิทยาศาสตร์เป็นจำนวนมากต้องเสียค่าใช้จ่ายสูงถึงร้อยละ 70 ของรายได้ ส่วนจำเลยมิได้นำสืบให้เห็นว่าการทำงานดังกล่าวมีค่าใช้จ่ายไม่มาก เพียงแต่นายอนันต์ สิริแสงทักษิณ พยานจำเลยเบิกความว่า บริษัท ดิจิคอลจำกัด ได้รับค่าจ้างจากโจทก์เป็นเงินถึง 506,182 เหรียญสหรัฐแต่บริษัท ดิจิคอล จำกัด ได้ว่าจ้างต่อให้บริษัทเอิรท์เสริทโปรเซสซิ่งอิงค์ จำกัด แห่งประเทศสิงคโปร์แปลข้อมูลโดยจ่ายค่าจ้างเป็นเงินปีละ 1,240,650 บาท พยานเห็นว่า บริษัทดิจิคอล จำกัด ว่าจ้างต่อโดยจ่ายค่าจ้างต่ำมาก แสดงว่าค่าใช้จ่ายของบริษัท ดิจิคอล จำกัด น้อยมากเมื่อเทียบกับค่าจ้างที่บริษัทดิจิคอล จำกัด ได้รับจากโจทก์ ศาลฎีกาเห็นว่า การที่บริษัท ดิจิคอล จำกัด ว่าจ้างต่อและจ่ายค่าจ้างต่ำไม่เป็นพยานหลักฐานแน่นอนที่จะชี้ว่าการดำเนินธุรกิจในการแปลข้อมูลจะมีค่าใช้จ่ายน้อยอย่างที่พยานจำเลยเข้าใจ เพราะบริษัทเอิร์ทเสริท โปรเซสซิ่งอิงค์ จำกัด จะดำเนินการให้โจทก์ทุกขั้นตอนหรือเพียงบางขั้นตอนก็ไม่อาจทราบได้ พยานหลักฐานโจทก์มีน้ำหนักดีกว่าพยานหลักฐานจำเลย ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่า การดำเนินการดังกล่าวมีค่าใช้จ่ายสูง นอกจากนี้เงินได้ ตามมาตรา 40(2)แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งเป็นเงินได้เนื่องจากหน้าที่หรือตำแหน่งงานที่ทำหรือจากการรับทำงานให้ ฯลฯ เงินได้ประเภทนี้ควรอยู่ในลักษณะเดียวกันหรือใกล้เคียงกัน คือ ลักษณะงานที่ทำมีค่าใช้จ่ายไม่มาก ประมวลรัษฎากร จึงยอมให้หักค่าใช้จ่ายน้อยและหักค่าใช้จ่ายเท่ากัน ส่วนเงินได้ตามมาตรา 40(8) แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงินได้จากการธุรกิจ การพาณิชย์ ฯลฯ เป็นงานที่ต้องมีค่าใช้จ่ายสูงประมวลรัษฎากรจึงยอมให้หักค่าใช้จ่ายมากกว่าเงินได้ตามมาตรา 40(2)แห่งประมวลรัษฎากร เมื่องานที่บริษัท ดิจิคอล จำกัด รับทำให้โจทก์เป็นงานที่มีค่าใช้จ่ายสูง เงินได้ที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดิจิคอล จำกัด จึงมิใช่เงินได้จากการรับทำงานให้ตามมาตรา 40(2)แห่งประมวลรัษฎากร แต่เป็นเงินได้จากการธุรกิจ ตามมาตรา 40(8)แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์ไม่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์จำเลยฟังไม่ขึ้น" พิพากษายืน ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5422/2536 บริษัท ไทย เชลล์เอ็กซ์พลอเรชั่นแอนด์โปรดักชั่น จำกัด โจทก์ กรมสรรพากร จำเลย