คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1342/2541

เงินค่าประกันการใช้บริการโทรศัพท์ติดตามตัวซึ่งโจทก์เรียกเก็บจากผู้ใช้บริการนั้นมีลักษณะเป็นเงินที่อยู่ในความครอบครองของโจทก์ตลอดระยะเวลาที่ผู้ใช้บริการยังคงใช้บริการโทรศัพท์ตามสัญญาที่มีอยู่กับโจทก์ โจทก์อาจนำไปหาประโยชน์อันมีมูลค่าได้ เพียงแต่มีหน้าที่ต้องคืนให้ผู้ใช้บริการเมื่อเลิกใช้บริการเท่านั้นแม้กระนั้นการคืนก็ยังอยู่ภายใต้เงื่อนไขที่จะมีสิทธิหักกลบลบหนี้ได้ในกรณีที่ผู้ใช้บริการค้างชำระค่าใช้บริการอยู่ เงินดังกล่าวจึงต้องถือเป็นเงินค่าบริการซึ่งต้องนำมารวมเป็นมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 แห่งประมวลรัษฎากร

โจทก์ฟ้องว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ชอบด้วยกฎหมายขอให้ยกหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. 73.1)เอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 3 ถึง 11 กับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 14 ถึง 22 จำเลยให้การว่า การประเมินภาษีอากรของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 3 ถึง 11 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 14 ถึง 22 ถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. 73.1) เลขที่ 8270/5/101446 และเลขที่ 8270/5/101447 ลงวันที่ 12 มิถุนายน 2538 กับเลขที่8270/5/101468 ถึงเลขที่ 8270/5/101474 ลงวันที่ 10 กรกฎาคม2538 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ (ภ.ส.7) เลขที่ 8270/5/100042ถึงเลขที่ 8270/5/100050 ลงวันที่ 28 มกราคม 2540 จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ตามที่คู่ความรับกันในชั้นพิจารณาของศาลภาษีอากรกลางว่าโจทก์ได้รับสัมปทานจากองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทย(ทศท.) ให้ประกอบธุรกิจให้บริการโทรศัพท์ติดตามตัวระบบดิจิตอลดิสเพลย์ เพจจิ้ง เป็นเวลา 15 ปี ปรากฏตามสัญญาเอกสารหมาย จ.3 ตามสัญญาข้อ 28 ระบุว่า การให้บริการโจทก์จะต้องให้ผู้บริการทำสัญญาใช้บริการโดยมีเงื่อนไขซึ่งจะต้องได้รับความเห็นชอบเป็นลายลักษณ์อักษรจากองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยก่อนโดยโจทก์มีสิทธิเรียกเก็บค่าบริการ DDP จากผู้ใช้บริการตามอัตราที่กำหนดไว้ ได้แก่ค่าใช้บริการ ค่าประกันการใช้บริการและค่าจัดให้บริการ สำหรับค่าประกันการใช้บริการ โจทก์ต้องคืนให้ผู้ใช้บริการเมื่อเลิกใช้บริการ กรณีที่ผู้ใช้บริการค้างชำระค่าใช้บริการอยู่เป็นเงินเท่าใดโจทก์มีสิทธิหักเอาจากเงินประกันการใช้บริการดังกล่าวและต้องคืนเงินส่วนที่เหลือให้แก่ผู้ใช้บริการโจทก์ไม่มีสิทธิเรียกเก็บเงินค่าธรรมเนียมหรือเงินอื่นใดนอกเหนือจากที่กำหนดไว้ และหรือการเปลี่ยนแปลงอัตราการเรียกเก็บเงินทุกประเภทจากผู้ใช้บริการต้องได้รับความเห็นชอบจากองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยเป็นลายลักษณ์อักษรก่อนจึงจะดำเนินการได้เมื่อโจทก์เรียกเก็บเงินค่าประกันการใช้บริการครบทุก 1,000 เครื่องโจทก์ต้องนำหลักประกันเป็นหนังสือของธนาคารภายในประเทศมอบให้แก่องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยภายใน 30 วันนับแต่วันครบจำนวนทุก ๆ 1,000 เครื่อง หลักประกันดังกล่าวองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยจะคืนให้เมื่อโจทก์จ่ายเงินค่าประกันการใช้บริการคืนผู้ใช้บริการครบตามจำนวนที่โจทก์เรียกเก็บภายใน 60 วันนับแต่วันที่สัญญาระหว่างองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยกับโจทก์สิ้นสุดลง เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมินว่าเงินมัดจำการใช้บริการ (เงินค่าประกันการใช้บริการ) ที่โจทก์ได้รับจากผู้ใช้บริการเป็นเงินที่ได้รับจากการให้บริการซึ่งต้องนำมาเป็นฐานภาษีในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม จึงแจ้งให้โจทก์นำเงินภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวมเป็นเงิน 137,057 บาทไปชำระปรากฏตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. 3.1)เลขที่ 8270/5/101446 และเลขที่ 8270/5/101447ลงวันที่ 12 มิถุนายน 2538 ทั้งสองฉบับตามเอกสารหมาย ล.3แผ่นที่ 26 และ 27 กับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม(ภ.พ. 73.1) เลขที่ 8270/5/101468 ถึงเลขที่ 8270/5/101474ลงวันที่ 10 กรกฎาคม 2538 ทั้ง 7 ฉบับตามเอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 49 ถึง 55 ซึ่งตรงกับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม(ภ.พ. 73.1) เลขที่ 8270/5/101463 ถึงเลขที่ 8270/5/101469เอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 5 ถึง 11 โจทก์อุทธรณ์คัดค้านการประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบด้วยกฎหมายแล้ว แต่โจทก์เข้าใจผิดในข้อกฎหมายว่าค่ามัดจำการใช้บริการไม่เข้าลักษณะเป็นเงินที่ได้รับจากการใช้บริการจึงให้ลดภาษีที่เจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บคงเหลือเรียกเก็บทั้งสิ้นเป็นเงิน 78,142 บาท ปรากฏตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 8270/5/100042 ถึงเลขที่ 8270/5/100050ลงวันที่ 28 มกราคม 2540 ทั้งเก้าฉบับตามเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 19 ถึง 27 พิเคราะห์แล้ว ปัญหาตามอุทธรณ์ของจำเลยมีว่า เงินค่าประกันการใช้บริการโทรศัพท์ติดตามตัวซึ่งโจทก์เรียกเก็บจากผู้ใช้บริการถือเป็นเงินค่าบริการซึ่งต้องนำมารวมเป็นมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 แห่งประมวลรัษฎากรหรือไม่ เห็นว่าประมวลรัษฎากรมาตรา 79 บัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 79/1 ฐานภาษีสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการได้แก่ มูลค่าทั้งหมดที่ผู้ประกอบการได้รับหรือพึงได้รับจากการขายสินค้าหรือการให้บริการ รวมทั้งภาษีสรรพสามิตตามที่กำหนดในมาตรา 77/1(19) ถ้ามี ด้วย มูลค่าของฐานภาษีให้หมายความถึง เงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทนค่าบริการหรือประโยชน์ใด ๆ ซึ่งอาจคำนวณได้เป็นเงิน และตามมาตรา 77/1 บัญญัติว่า "ในหมวดนี้เว้นแต่ข้อความจะแสดงให้เห็นเป็นอย่างอื่น (1) ................... (10) บริการ หมายความว่าการกระทำใด ๆ อันอาจหาประโยชน์อันมีมูลค่าซึ่งมิใช่เป็นการขายสินค้า และให้หมายความรวมถึงการใช้บริการของตนเองไม่ว่าประการใด ๆ แต่ทั้งนี้ไม่รวมถึง (ก) การใช้บริการหรือการนำสินค้าไปใช้เพื่อประกอบกิจการของตนเองโดยตรงตามหลักเกณฑ์ วิธีการและเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนด (ข) การนำเงินไปหาประโยชน์โดยการฝากธนาคาร หรือซื้อพันธบัตรหรือหลักทรัพย์ (ค) การกระทำตามที่อธิบดีกำหนดโดยอนุมัติรัฐมนตรี (11) ................... เงินค่าประกันการใช้บริการมีลักษณะเป็นเงินที่อยู่ในความครอบครองของโจทก์ตลอดระยะเวลาที่ผู้ใช้บริการยังคงใช้บริการโทรศัพท์ตามสัญญาที่มีอยู่กับโจทก์โจทก์อาจนำไปหาประโยชน์อันมีมูลค่าได้ เพียงแต่มีหน้าที่ต้องคืนให้ผู้ใช้บริการเมื่อเลิกใช้บริการเท่านั้น แม้กระนั้นการคืนก็ยังอยู่ภายใต้เงื่อนไขที่จะมีสิทธิหักกลบลบหนี้ได้ในกรณีที่ผู้ใช้บริการค้างชำระค่าใช้บริการอยู่ เงินดังกล่าวจึงต้องถือเป็นเงินค่าบริการซึ่งต้องนำมารวมเป็นมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 แห่งประมวลรัษฎากร อาจมีข้อฉงนว่าหากในภายหลังโจทก์ต้องคืนเงินค่าประกันการใช้บริการดังกล่าวจะเกิดความเป็นธรรมแก่โจทก์หรือไม่ เห็นว่า เมื่อเงินนั้นถูกนำไปรวมเป็นมูลค่าของฐานภาษีแล้วข้อสงสัยนี้น่าจะหมดไปได้ เพราะในกรณีดังกล่าวโจทก์อาจบรรเทาภาระภาษีได้ เช่น อาจนำเงินค่าประกันการใช้บริการที่ต้องคืนไปคำนวณเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร เป็นต้นคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลางไม่ต้องด้วยความเห็นของศาลฎีกาอุทธรณ์ของจำเลยฟังขึ้น" พิพากษากลับให้ยกฟ้องโจทก์ ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1342/2541 บริษัท ชินวัตรเพจจิ้ง จำกัด โจทก์ กรมสรรพากร จำเลย