คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1899-1901/2520

ตามประมวลรัษฎากรผู้ประกอบการค้าตามที่ระบุไว้ในบัญชีอัตราภาษีการค้ามีหน้าที่เสียภาษีการค้าจากรายรับของทุกเดือนภาษีตามอัตราในบัญชีอัตราภาษีการค้า เว้นแต่จะมีการลดอัตราหรือยกเว้นโดยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรหรือกฎหมายอื่น พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นและลดอัตรารัษฎากร (ฉบับที่ 43) พ.ศ.2516 มาตรา 3 บัญญัติว่า "ให้ยกเว้นภาษีการค้าสำหรับสินค้าตามประเภทการค้า 1 ชนิด 1 (ก) ของบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายหมวด 4 ในลักษณะ 2 แห่งประมวลรัษฎากร ฯลฯ เฉพาะที่มิได้ระบุในบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกา ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตรารัษฎากร (ฉบับที่ 21) พ.ศ.2509 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกฤษฎีกานี้ ทั้งนี้ เพราะที่ผลิตในราชอาณาจักร" และตามพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวระบุ "ผลิตภัณฑ์ชงดื่ม" ไว้ในบัญชีที่ 1 หมวด 1 อาหาร เครื่องดื่ม (3) ดังนี้ เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าโจทก์เก็บใบชามาจากต้นแล้วนำไปผึ่งลม คั่ว นวดและอบตามลำดับ แล้วนำไปคัดเลือกแยกออกเป็นใบชาชนิดอ่อน ใบชาชนิดแก่และก้านชา สำหรับใบชาชนิดแก่และก้านชานี้โจทก์นำไปคั่วและบดให้เป็นผงเรียกว่าชาผง ใบชาชนิดอ่อนและชาผงโจทก์จำหน่ายให้แก่องค์การคลังสินค้า ซึ่งผู้ที่ซื้อต่อไปใช้ชงดื่มได้ทันทีแต่ไม่เป็นที่นิยมกันเพราะรสชาติไม่เป็นที่นิยมและความสะอาดไม่ดีนัก ใบชาและชาผงดังกล่าวจึงถือได้ว่าเป็นผลิตภัณฑ์ชงดื่มตามบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวแล้วเพราะอยู่ในสภาพที่ใช้ชง และนำน้ำที่ชงนั้นมาดื่มหรือบริโภคได้ โจทก์จึงไม่ได้รับยกเว้นภาษีการค้าสำหรับใบชาและชาผงนั้น

โจทก์ทั้งสามสำนวนฟ้องว่า ใบชาและชาผงที่โจทก์จำหน่ายไม่ใช่ผลิตภัณฑ์ชงดื่มตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๑ (๓) ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตรารัษฎากร (ฉบับที่ ๒๑) พ.ศ.๒๕๐๙ ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นและลดอัตรารัษฎากร (ฉบับที่ ๔๓) พ.ศ.๒๕๑๖ แต่เจ้าพนักงานประเมินภาษีของจำเลยได้ประเมินเรียกเก็บภาษีการค้าสำหรับการจำหน่ายใบชาดังกล่าว จึงขอให้ยกเลิกคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยให้การว่า ใบชาและชาผงที่โจทก์จำหน่ายเป็นผลิตภัณฑ์ชงดื่ม ซึ่งโจทก์ผู้ผลิตต้องเสียภาษีการค้าร้อยละ ๗ ของรายรับ การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ตามประมวลรัษฎากร ผู้ประกอบการค้าตามที่ระบุในบัญชีอัตราภาษีการค้า มีหน้าที่เสียภาษีการค้าจากรายรับของทุกเดือนภาษี ตามอัตราในบัญชีอัตราภาษีการค้าดังกล่าว เว้นแต่จะมีการลดอัตราหรือยกเว้นโดยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรหรือกฎหมายอื่น ตามปัญหาดังกล่าว มีพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นและลดอัตรารัษฎากร (ฉบับที่ ๔๓) พ.ศ.๒๕๑๖ มาตรา ๓ ซึ่งเป็นกฎหมายที่ใช้บังคับในขณะนั้น บัญญัติว่า "ให้ยกเว้นภาษีการค้าสำหรับสินค้าตามประเภทการค้า ๑ ชนิด ๑ (ก) ของบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายหมวด ๔ ในลักษณะ ๒ แห่งประมวลรัษฎากร ฯลฯ เฉพาะที่มิได้ระบุในบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตรารัษฎากร (ฉบับที่ ๒๑) พ.ศ.๒๕๐๙ ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกฤษฎีกานี้ ทั้งนี้ เฉพาะที่ผลิตในราชอาณาจักร" และตามบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว ระบุ "ผลิตภัณฑ์ชงดื่ม" ไว้ในบัญชีที่ ๑ หมวด ๑ อาหาร เครื่องดื่ม (๓) ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าเมื่อโจทก์เก็บใบชามาจากต้น แล้วได้นำไปผึ่งลม คั่ว นวดและอบตามลำดับ แล้วจึงนำไปคัดเลือกแยกออกเป็นใบชาชนิดอ่อน ใบชาชนิดแก่และก้านชา สำหรับใบชาชนิดอ่อนนั้น โจทก์นำไปขายแก่องค์การคลังสินค้า ส่วนใบชาชนิดแก่และก้านชานั้นโจทก์นำไปคั่วและบดให้เป็นผง เรียกว่า ชาผง เสร็จแล้วจึงนำไปจำหน่ายให้แก่องค์การคลังสินค้า ใบชาและชาผงรายพิพาทที่โจทก์จำหน่ายแก่องค์การคลังสินค้านี้ผู้ซื้อที่ซื้อไปจากองค์การคลังสินค้าใช้ชงดื่มได้ทันที แต่ไม่เป็นที่นิยมกัน เพราะรสชาติไม่เป็นที่นิยมและความสะอาดไม่ดีนัก เห็นได้ว่าใบชาและชาผงรายพิพาท ถือได้ว่าเป็นผลิตภัณฑ์ชงดื่ม ตามบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวแล้ว เพราะอยู่ในสภาพที่ใช้ชงและนำน้ำที่ชงนั้นมาดื่มหรือบริโภคได้แล้ว หาจำเป็นต้องเป็นผลิตภัณฑ์ที่ได้ผ่านกรรมวิธีต่าง ๆ ทุกขั้นตอนมาโดยสมบูรณ์จนสามารถนำไปบริโภคได้ทันที จึงจะถือว่า เป็นผลิตภัณฑ์ชงดื่ม ดังข้อฎีกาของโจทก์ไม่ ตามที่คู่ความแถลงรับกันมาว่า ผู้ซื้อใบชาจากองค์การคลังสินค้า จะนำใบชาไปคัดเลือกแยกเป็นชนิดดีหรือไม่ดี ใบชาชนิดดีจะนำไปอบอีกแล้วผสมกับใบชาต่างประเทศออกจำหน่าย ส่วนใบชนิดไม่ดีจะเอาไปบดและคั่วแล้วผสมสีและหัวเชื้อจำหน่ายเป็นชาผง ส่วนชาผงที่ผู้ซื้อซื้อไปจากองค์การคลังสินค้าจะนำไปคั่วหรืออบเสร็จแล้วแล้วผสมสีและหัวเชื้อแล้วจำหน่ายทันที หรือผสมชาผงต่างประเทศออกจำหน่าย เห็นว่า ที่ผู้ซื้อนำใบชาและชาผงไปปรุงแต่งกลิ่น สี รสชาตินั้นก็เพื่อให้เป็นที่นิยมของผู้บริโภคและมีราคาจำหน่ายสูงขึ้น ดังศาลอุทธรณ์วินิจฉัยมาชอบแล้ว หาใช่ว่ากรรมวิธีที่ผู้ซื้อจัดทำในชั้นหลังนี้ เพิ่งทำให้ใบชาและชาผงที่โจทก์ขายมานั้นเป็นผลิตภัณฑ์ชงดื่ม ดังข้อฎีกาของโจทก์ไม่ ศาลฎีกาเห็นว่าใบชาและชาผงรายพิพาทที่โจทก์ขายให้แก่องค์การคลังสินค้านั้น อยู่ในสภาพของผลิตภัณฑ์ชงดื่ม ตามบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวแล้ว โจทก์จึงไม่ได้รับยกเว้นภาษีการค้าคำพิพากษาของศาลล่างทั้งสองชอบแล้ว ฎีกาโจทก์ฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1899 - 1901/2520 บริษัทโรงงานใบชา จำกัด โจทก์ กรมสรรพากร ที่ 1 กับพวก ล.