คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2880/2549

ป. รัษฎากร มาตรา 19 เป็นบทบัญญัติกำหนดเวลาให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนและออกหมายเรียกพยาน กับสั่งให้ผู้ยื่นรายการหรือพยานนั้นนำบัญชี เอกสารหรือหลักฐานอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้ เมื่อเจ้าพนักงานมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ โดยการออกหมายเรียกดังกล่าวจะต้องกระทำภายในเวลาสองปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการ และถ้าหากเป็นกรณีที่อธิบดีอนุมัติให้ขยายระยะเวลาทำการออกหมายเรียกก็ต้องไม่เกินห้าปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการ หากพ้นกำหนดนี้แล้วจะมีผลเพียงให้เจ้าพนักงานประเมินไม่มีอำนาจออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวน และออกหมายเรียกพยานกับสั่งให้ผู้ยื่นรายการหรือพยานนำบัญชี เอกสาร หรือหลักฐานอื่นมาแสดงได้เท่านั้น หาใช่เป็นบทบัญญัติเรื่องอายุความในการเรียกร้องให้ชำระค่าภาษีอากรไม่ ทั้งการออกหมายเรียกบุคคลผู้มีหน้าที่เสียภาษีธุรกิจเฉพาะนั้น ตามมาตรา 91/21 (5) บัญญัติให้นำบทบัญญัติมาตรา 88 มาใช้บังคับโดยอนุโลม อำนาจของเจ้าพนักงานประเมินจึงไม่อยู่ในบังคับของมาตรา 19 ด้วย ส่วนในเรื่องอายุความนั้น ป.พ.พ. มาตรา 193/31 บัญญัติว่าสิทธิเรียกร้องของรัฐที่จะเรียกเอาค่าภาษีอากรให้มีกำหนดอายุความ 10 ปี เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจที่จะประเมินเก็บภาษีจากโจทก์ได้ภายในกำหนด 10 ปี ตั้งแต่วันครบกำหนดที่โจทก์ต้องยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะ เมื่อระยะเวลายังอยู่ในกำหนดอายุความดังกล่าว เจ้าพนักงานประเมินย่อมประเมินให้โจทก์ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะได้ ตาม ป. รัษฎากร มาตรา 91/1 (1) "รายรับ" หมายความว่า เงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทนหรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับไม่ว่าในหรือนอกราชอาณาจักรอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการ เจตนารมณ์ของบทบัญญัตินี้ประสงค์จะให้รายรับที่ผู้ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะแสดงไว้ในรายการภาษีธุรกิจเฉพาะต้องเป็นรายรับที่มีมูลค่าอันพึงสมควรได้รับด้วย ทั้งนี้ เพื่อป้องกันมิให้ผู้ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะแสดงรายรับที่มีมูลค่าต่ำกว่ามูลค่าที่แท้จริงได้ การที่เจ้าพนักงานประเมินยึดถือหลักเกณฑ์การกำหนดรายรับของจำเลยที่กำหนดว่า ในการคำนวณรายรับเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะให้ถือรายรับที่ได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ตามความเป็นจริง แต่ต้องไม่น้อยกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตาม ป. ที่ดิน ซึ่งเป็นราคาที่ใช้อยู่ในวันที่มีการโอนมาใช้ประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะชอบด้วย ป. รัษฎากร มาตรา 91/16 แล้ว โจทก์อุทธรณ์ว่า โจทก์ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะครบถ้วนตามที่จำเลยแจ้งและเรียกเก็บ และจำเลยไม่ได้นำสืบโต้แย้งว่ายอดรายรับของโจทก์ต่ำกว่าราคาท้องตลาดโดยไม่มีเหตุผลอันสมควรเป็นการโต้เถียงข้อเท็จจริงเพื่อนำไปสู่ปัญหาข้อกฎหมาย เมื่อทุนทรัพย์ที่พิพาทไม่เกินห้าหมื่นบาท ต้องห้ามมิให้อุทธรณ์ตาม พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 25

โจทก์ฟ้องขอให้พิพากษายกคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ เงินเพิ่ม และภาษีรายได้ส่วนท้องถิ่นเพิ่มตามการประเมินของเจ้าหน้าที่ประเมินในส่วนที่ขาดไป จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนจำเลยโดยกำหนดค่าทนายความจำนวน 6,000 บาท โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงรับฟังเป็นยุติตามที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาว่า โจทก์เป็นเจ้าของห้องชุดในอาคารชุดเชียงใหม่ริเวอร์ไซด์ คอนโดมิเนียม เลขที่ 809 ตำบลหนองหอย อำเภอเมืองเชียงใหม่ จังหวัดเชียงใหม่ เมื่อวันที่ 24 กันยายน 2535 โจทก์ได้ขายห้องชุดดังกล่าวให้แก่นางวิไลลักษณ์ ในราคา 500,000 บาท โดยโจทก์ไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะภายในวันที่ 15 ตุลาคม 2535 ตามที่ ป. รัษฎากร มาตรา 91/10 วรรคสอง กำหนดไว้ ต่อมาเมื่อวันที่ 2 เมษายน 2540 โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะ (ภ.ธ. 40) โดยได้ชำระค่าภาษีธุรกิจเฉพาะพร้อมเงินเพิ่มจำนวน 54 เดือน รวมเป็นเงินภาษีทั้งสิ้น 29,865 บาท ต่อมาเมื่อวันที่ 3 ตุลาคม 2545 เจ้าหน้าที่สรรพากรพื้นที่ 13 ได้ปิดหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะให้โจทก์ทราบว่า โจทก์ยื่นแบบแสดงรายรับเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะไว้เพียง 500,000 บาท ซึ่งขาดไปเป็นเงินจำนวน 188,400 บาท เนื่องจากห้องชุดดังกล่าวเจ้าพนักงานที่ดินได้กำหนดราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมเป็นเงิน 688,400 บาท โดยโจทก์ต้องชำระภาษีเพิ่มทั้งสิ้น 24,868 บาท โจทก์เห็นว่าการประเมินดังกล่าวไม่ถูกต้อง จึงอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์โดยให้โจทก์เสียภาษีรวมเป็นเงินทั้งสิ้นจำนวน 12,434.40 บาท มีปัญหาข้อกฎหมายต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินขาดอายุความหรือไม่ โจทก์อุทธรณ์ว่า เมื่อ ป. รัษฎากร หมวด 5 ส่วนภาษีธุรกิจเฉพาะมิให้นำเอามาตรา 88/6 ในส่วนของกำหนดระยะเวลาการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินมาใช้บังคับแล้ว ก็จะต้องนำกำหนดระยะตาม ป. รัษฎากร มาตรา 19 อันเป็นบทบัญญัติทั่วไปของ ป. รัษฎากรมาใช้บังคับก่อน แทนที่จะนำบทบัญญัติแห่ง ป.พ.พ. มาใช้บังคับ เห็นว่า ป. รัษฎากร มาตรา 19 เป็นบทบัญญัติกำหนดระยะเวลาให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวน และออกหมายเรียกพยาน กับสั่งให้ผู้ยื่นรายการหรือพยานนั้น นำบัญชี เอกสารหรือหลักฐานอื่นอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้ เมื่อเจ้าพนักงานมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ โดยการออกหมายเรียกดังกล่าวจะต้องกระทำภายในเวลาสองปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการและถ้าหากเป็นกรณีที่อธิบดีอนุมัติให้ขยายระยะเวลาการออกหมายเรียกก็ต้องไม่เกินห้าปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการ หากพ้นกำหนดนี้แล้ว จะมีผลเพียงเจ้าพนักงานประเมินไม่มีอำนาจออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวน และออกหมายเรียกพยานกับสั่งให้ผู้ยื่นรายการหรือพยานนำบัญชี เอกสาร หรือหลักฐานอื่นมาแสดงได้เท่านั้น หาใช่เป็นบทบัญญัติเรื่องอายุความในการเรียกร้องให้ชำระค่าภาษีอากรไม่ ทั้งการออกหมายเรียกบุคคลผู้มีหน้าที่เสียภาษีธุรกิจเฉพาะนั้น ตามมาตรา 91/21 (5) ให้นำบทบัญญัติมาตรา 88/4 มาใช้บังคับโดยอนุโลม อำนาจของเจ้าพนักงานประเมินจึงไม่อยู่ในบังคับของมาตรา 19 ด้วย ทั้งเมื่อ ป.พ.พ. มาตรา 193/31 บัญญัติว่า "สิทธิเรียกร้องของรัฐที่จะเรียกเอกค่าภาษีอากรให้มีกำหนดอายุความสิบปี" และนับแต่วันที่ 15 ตุลาคม 2535 อันเป็นวันครบกำหนดที่โจทก์ต้องยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะจนถึงวันที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์เมื่อวันที่ 3 ตุลาคม 2545 ก็ยังอยู่ภายในกำหนดสิบปี สิทธิเรียกร้องของจำเลยในอันที่จะเรียกเอาค่าภาษีอากรยังไม่ขาดอายุความ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจที่จะประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์ได้ อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้น มีปัญหาข้อกฎหมายต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ต่อไปว่า การที่เจ้าพนักงานประเมินนำราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมของเจ้าพนักงานที่ดินสำหรับห้องชุดของโจทก์จำนวน 688,400 บาท มาเป็นรายรับในการคำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะชอบด้วย ป. รัษฎากร มาตรา 91/16 หรือไม่ เห็นว่า ป. รัษฎากร มาตรา 91/1 (1) "รายรับ" หมายความว่า เงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทนหรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับไม่ว่าในหรือนอกราชอาณาจักรอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการ จากบทบัญญัติของกฎหมายมาตราดังกล่าวทำให้เห็นเจตนารมณ์ของกฎหมายได้ว่า กฎหมายประสงค์จะให้รายรับที่ผู้ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะแสดงไว้ในแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะต้องเป็นรายรับที่มีมูลค่าอันพึงสมควรได้รับด้วย ทั้งนี้ เพื่อป้องกันมิให้ผู้ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะแสดงรายรับที่มีมูลค่าต่ำกว่ามูลค่าที่แท้จริงได้ สำหรับราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมของเจ้าพนักงานที่ดินนั้นก็เป็นที่ทราบกันโดยทั่วไปแล้วว่าเป็นราคาใกล้เคียงกับราคาในท้องตลาด การที่เจ้าพนักงานประเมินยึดถือหลักเกณฑ์การกำหนดรายรับของจำเลยที่กำหนดว่าในการคำนวณรายรับเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ให้ถือรายรับที่ได้จากการซื้อขายอสังหาริมทรัพย์ตามความเป็นจริง แต่ต้องไม่น้อยกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตาม ป. ที่ดินซึ่งเป็นราคาที่ใช้อยู่ในวันที่มีการโอนมาใช้ประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะในรายของโจทก์ โดยใช้ราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมของเจ้าพนักงานที่ดินสำหรับห้องชุดของโจทก์จำนวน 688,400 บาท มาเป็นรายรับในการคำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะจึงชอบด้วย ป. รัษฎากร มาตรา 91/16 แล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้น ส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ว่า โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะไปครบถ้วนตามที่จำเลยแจ้งและเรียกเก็บ และจำเลยไม่ได้นำสืบโต้แย้งว่ายอดรายรับของโจทก์จำนวน 500,000 บาท ต่ำกว่าราคาท้องตลาดโดยไม่มีเหตุผลอันสมควร เป็นการโต้เถียงในข้อเท็จจริงเพื่อนำไปสู่ปัญหาข้อกฎหมาย จึงเป็นอุทธรณ์ในปัญหาข้อเท็จจริง เมื่อจำนวนทุนทรัพย์ที่พิพาทไม่เกินห้าหมื่นบาท จึงต้องห้ามโจทก์มิให้อุทธรณ์ตาม พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 25 ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่รับวินิจฉัย พิพากษายืน แต่ให้โจทก์ใช้ค่าทนายความในชั้นศาลชั้นต้นแทนจำเลย 400 บาท ค่าทนายความชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ. ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2880/2549 นายนเรนทร์ อุนานุภาพ โจทก์ กรมสรรพากร จำเลย