คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4231/2550

แม้ผลการตรวจสอบภาษีโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 ที่จำเลยลดผลขาดทุนสุทธิของโจทก์ลงจะมิใช่รายการที่ปรากฏอยู่ในแบบ ภ.ง.ด. 50 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชี 2535 ที่โจทก์ยื่นไว้ก็ตาม แต่เนื่องจากผลขาดทุนสุทธิของโจทก์ที่ยกมาแสดงในแบบ ภ.ง.ด. 50 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 นั้น เป็นผลสืบเนื่องมาจากผลขายทุนสุทธิของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 ซึ่งต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 แล้วเห็นว่า โจทก์ไม่มีผลขาดทุนสุทธิเหลืออยู่ที่จะยกไปในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 การที่จำเลยปรับปรุงลดผลขาดทุนสุทธิยกมาจากรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 ในแบบ ภ.ง.ด. 50 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 จึงถือได้ว่าเป็นการประเมินจากรายการหรือข้อเท็จจริงที่ปรากฏในแบบแสดงรายการที่ผู้เสียภาษียื่นไว้ต่อเจ้าพนักงานไม่ถูกต้องในส่วนของผลขาดทุนสุทธิยกมาไม่เกิน 5 ปี โดยไม่ให้โจทก์มีผลขาดทุนสุทธิเหลืออยู่ในแบบ ภ.ง.ด. 50 เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินตามมาตรา 18

โจทก์ฟ้องว่า เมื่อวันที่ 6 ตุลาคม 2542 โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 ได้รับหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล ตามมาตรา 18 และมาตรา 27 แห่งประมวลรัษฎากร แจ้งให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติมและเงินเพิ่ม รวมทั้งสิ้นเป็นเงิน 30,297,614.88 (ที่ถูก 30,297,614) บาท โจทก์ไม่เห็นด้วยจึงยื่นอุทธรณ์การประเมิน ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ และแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ให้โจทก์ทราบเมื่อวันที่ 4 ธันวาคม 2545 โจทก์ไม่เห็นด้วยกับการแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 และการแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 ทั้งนี้เพราะการแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 ตามการประเมินไม่ถูกต้อง และในชั้นอุทธรณ์การประเมินโจทก์ได้อุทธรณ์การแจ้งเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิดังกล่าวไว้แล้วส่วนของการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีวันที่ 1 มกราคม 2535 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2535 เพิ่มเติม เจ้าพนักงานประเมินอ้างว่าประเมินตามมาตรา 18 และมาตรา 27 แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์เห็นว่าไม่ชอบด้วยกฎหมายเนื่องจากการที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมินภาษีเงินได้นิติบุคลลโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 โดยอ้างว่าผลขาดทุนสุทธิยกมาที่โจทก์นำมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวไม่ถูกต้อง เนื่องจากผลการตรวจสอบสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 มีการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิของโจทก์นั้นเป็นการประเมินโดยนำข้อมูลที่ปรากฏจากการตรวจสอบภาษีโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีอื่นมาใช้แทนรายการขาดทุนสุทธิที่โจทก์แสดงไว้ในรายการเป็นการประเมินโดยนำข้อเท็จจริงที่นอกเหนือจากแบบแสดงรายการมาใช้ในการประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มขึ้น การประเมินของเจ้าพนักงานจึงไม่ชอบด้วยประมวลรัษฎากร นอกจากนี้การที่เจ้าพนักงานเห็นว่าโจทก์ไม่สามารถนำผลขาดทุนสุทธิจำนวน 50,496,024.81 บาท มาหักเป็นรายจ่ายได้เกี่ยวข้องกับการคำนวณกำไรสุทธิและผลขาดทุนสุทธิของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2533 ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินมิได้มีหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิและรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินเห็นว่าโจทก์มีกำไร แต่มิได้มีการประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มเติมแต่อย่างใด ข้อเท็จจริงดังกล่าวจึงยังไม่ยุติ โจทก์มีสิทธิยกขึ้นโต้แย้งชี้แจงต่อเจ้าพนักงานประเมินได้ เจ้าพนักงานต้องออกหมายเรียกตรวจสอบการเสียภาษีอากรของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 ตามมาตรา 19 แห่งประมวลรัษฎากร แต่เจ้าพนักงานไม่เคยออกหมายเรียกตรวจสอบแต่อย่างใด การประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลโจทก์โดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 18 แห่งประมวลรัษฎากร จึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย ขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิที่ กค 0832/4.4/5640 และหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ สต. 3012041/2/100126 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ. 3 (อธ.3)/39/2546 และเลขที่ สภ.3 (อธ.3)/40/2546 จำเลยให้การว่า ข้อที่โจทก์มาฟ้องคดีนี้อ้างว่าเจ้าพนักงานประเมินมิได้แจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2533 และมิได้แจ้งประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 คงมีหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 นั้นเจ้าพนักงานของจำเลยได้แจ้งให้โจทก์ทราบว่าโจทก์ไม่มีผลขาดทุนสะสมที่จะนำมาหักในการคำนวณภาษีรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 ที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยกอุทธรณ์ของโจทก์ที่คัดค้านหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิโดยให้เหตุผลว่าโจทก์มิได้โต้แย้งจำนวนผลขาดทุนสุทธิตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินนั้น จึงชอบด้วยกฎหมายแล้ว ข้อที่โจทก์อ้างว่าประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลเป็นการประเมินโดยการนำข้อมูลนอกเหนือจากแบบแสดงรายการเป็นการประเมินที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายนั้น การประเมินภาษีตามมาตรา 18 แห่งประมวลรัษฎากรเป็นการประเมินตามแบบแสดงรายการที่ผู้เสียภาษียื่นไว้ ซึ่งหากผู้ยื่นแบบแสดงรายการคำนวณภาษีและยื่นรายการผิดพลาดในแบบแสดงรายการเจ้าพนักงานประเมินแจ้งประเมินภาษีพร้อมเงินเพิ่มได้ตามมาตรา 27 แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น เมื่อเจ้าพนักงานตรวจพบรายการในแบบแสดงรายการที่โจทก์นำยอดผลขาดทุนสะสมยกมาไม่เกิน 5 รอบระยะเวลาบัญชีมาหักในการคำนวณกำไรสุทธิโดยโจทก์ทราบผลขาดทุนสุนธิของรอบระยะเวลาบัญชีก่อนหน้านั้นที่สามารถยกไปหักในรอบระยะเวลาบัญชีถัดไปตามคำพิพากษาศาลฎีกา ประกอบกับเจ้าพนักงานแจ้งให้โจทก์ทราบแล้วเพื่อให้โจทก์ยื่นแบบ ภ.ง.ด. 50 เพิ่มเติม การที่เจ้าพนักงานแจ้งประเมินภาษีสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 ส่งให้โจทก์รับไว้โดยชอบเมื่อวันที่ 6 ตุลาคม 2542 จึงเป็นการประเมินเรียกเก็บภาษีอากรภายในอายุความ 10 ปี ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 193/31 ซึ่งชอบด้วยกฎหมายแล้ว การประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่ให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ในประเด็นนี้จึงชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ระหว่างพิจารณา โจทก์แถลงไม่ติดใจประเด็นที่ขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ที่ สภ.3 (อธ.3)/39/2546 ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ สภ.3 (อธ.3)/40/2546 คำขออื่นนอกจากนี้ให้ยก จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยเพียงประการเดียวว่า การประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 18 ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ เห็นว่า คดีนี้เจ้าพนักงานของจำเลยออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2533 และปี 2534 แล้วพบว่า โจทก์มีกำไรสุทธิทั้งสองรอบระยะเวลาบัญชี ต่อมาวันที่ 16 กันยายน 2542 เจ้าพนักงานของจำเลยแจ้งให้โจทก์ทราบเพิ่มเติมว่า ผลการตรวจสอบดังกล่าวทำให้รอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 โจทก์ไม่มีผลขาดทุนสุทธิยกมาที่จะนำมาหักออกจากการคำนวณกำไรสุทธิ การที่โจทก์ยื่นแบบ ภ.ง.ด. 50 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 โดยนำผลขาดสุทธิยกมาไม่เกิน 5 ปี จำนวน 50,496,024.81 บาท มาคำนวณกำไรสุทธิ จึงไม่ถูกต้อง โจทก์จะต้องยื่นแบบ ภ.ง.ด. 50 เพิ่มเติม เพื่อปรับปรุงผลกำไรสุทธิใหม่แต่โจทก์ไม่ดำเนินการยื่นแบบเพิ่มเติมวันที่ 30 กันยายน 2542 จำเลยจึงมีหนังสือแจ้งเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 โดยลดผลขาดทุนสุทธิของโจทก์จำนวน 118,648,073.66 บาท ทำให้โจทก์มีกำไรสุทธิจำนวน 2,351,214.08 บาท และในวันเดียวกันจำเลยได้มีหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 ว่า ผลการตรวจสอบสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 มีผลเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิของโจทก์ตามหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิดังกล่าว จึงมีผลทำให้โจทก์จะต้องชำระภาษีเพิ่มเติม ดังนี้ แม้ผลการตรวจสอบภาษีโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 ที่จำเลยลดผลขาดทุนสุทธิของโจทก์ลงจะมิใช่รายการที่ปรากฏอยู่ในแบบ ภ.ง.ด. 50 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 ที่โจทก์ยื่นไว้ก็ตาม แต่เนื่องจากผลขาดทุนสุทธิของโจทก์ที่ยกมาแสดงในแบบ ภ.ง.ด. 50 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 นั้นเป็นผลสืบเนื่องมาจากผลขาดทุนสุทธิของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 ซึ่งต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 แล้วเห็นว่า โจทก์ไม่มีผลขาดทุนสุทธิเหลืออยู่ที่จะยกไปในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 การที่จำเลยปรับปรุงลดผลขาดทุนสุทธิยกมาจากรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 ในแบบ ภ.ง.ด. 50 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 จึงถือได้ว่าเป็นการประเมินจากรายการหรือข้อเท็จจริงที่ปรากฏในแบบแสดงรายการที่ผู้เสียภาษียื่นไว้ต่อเจ้าพนักงานไม่ถูกต้องในส่วนของผลขาดทุนสุทธิยกมาไม่เกิน 5 ปี โดยไม่ให้โจทก์มีผลขาดทุนสุทธิเหลืออยู่ในแบบ ภ.ง.ด. 50 เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินตามมาตรา 18 ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยมานั้นไม่ต้องด้วยความเห็นของศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากร อุทธรณ์ของจำเลยฟังขึ้น" พิพากษาแก้เป็นว่า ให้ยกฟ้องโจทก์ ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4231/2550 บริษัทเตียง จิราธิวัฒน์ จำกัด โจทก์ กรมสรรพากร จำเลย