คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2560/2524

ศาลชั้นต้นกำหนดประเด็นข้อพิพาทไว้ในข้อ 1 ว่า โจทก์เป็นผู้ผลิตสบู่หอมเชอร์ลักค์หรือไม่ ก่อนสืบพยานจำเลยแถลงยอมรับว่าบริษัท ก. ได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตสบู่เชอร์ลักค์ไว้แล้ว คำแถลงดังกล่าวจำเลยหาได้แถลงรับว่าโจทก์ไม่ใช่ผู้ผลิตสบู่หอมเชอร์ลักค์แต่อย่างใดไม่ คดียังคงมีประเด็นที่ศาลจะต้องวินิจฉัยว่า โจทก์เป็นผู้ผลิตสบู่หอมเชอร์ลักค์หรือไม่ ดังนั้นที่ศาลอุทธรณ์นำข้อเท็จจริงจากการนำสืบของโจทก์จำเลยขึ้นมาวินิจฉัยจึงหาเป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมายแต่อย่างใดไม่ บริษัทผู้ผลิตสินค้าสบู่และแปรงสีฟันขายให้โจทก์ได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตให้แก่จำเลยที่ 1 ไว้แล้วการที่โจทก์ให้ผู้ขายประทับตราเครื่องหมายการค้าของโจทก์ก็ดี การที่โจทก์เป็นผู้จัดหากระดาษและกล่องใส่ตัววัตถุสินค้าให้แก่ผู้ขายก็ดี ตลอดจนมีข้อตกลงกันว่าผู้ขายจะผลิตออกจำหน่ายให้แก่ผู้อื่นไม่ได้ก็ดี เงื่อนไขเหล่านี้คู่สัญญาย่อมอาจจะตกลงกำหนดเป็นข้อสัญญาบังคับกันตามพาณิชโยบายของทั้งสองฝ่ายได้ ทั้งตัววัตถุสินค้าที่ซื้อ โจทก์จะนำมาบรรจุห่อหรือมอบให้ผู้ขายบรรจุห่อก็ย่อมทำได้ ตัววัตถุสินค้าสบู่และแปรงสีฟันที่โจทก์ซื้อก็ยังคงเป็นสบู่และแปรงสีฟันอย่างเดิม มิได้แปรสภาพเป็นสินค้าชนิดใหม่ กรณีเช่นนี้หาเข้าลักษณะเป็นการ"ผลิต" หรือเป็น "ผู้ผลิต" ตามคำนิยามในมาตรา 77 แห่งประมวลรัษฎากรไม่ โจทก์ได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตในการขายครั้งแรกแล้ว เมื่อโจทก์รับสินค้าคืนจากลูกค้าแล้วขายสินค้านั้นไปใหม่ โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตสินค้าที่รับคืนนั้นเป็นการซ้ำอีก การที่โจทก์ขายสินค้าที่รับคืนไปใหม่แล้วนำไปหักออกจากยอดรวมในการจำหน่ายสินค้าทั้งหมดของเดือนนั้น เพื่อแยกเป็นยอดรายรับจากการขายสินค้าเฉพาะที่ได้รับคืนกับยอดรายรับที่ต้องเสียภาษีการค้าของเดือนภาษีนั้น ก็เพื่อไม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตเป็นการซ้ำอีก หาเป็นการไม่ชอบและต้องห้ามตามประมวลรัษฎากร มาตรา 79 จัตวา (3) ไม่

โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ซื้อสบู่ตราเชอร์ลักค์ และแปรงสีฟันตราเดนซ่ามาจากบริษัทถ้วยทองอุตสาหกรรม จำกัด และบริษัทแปรงสีฟันไทย จำกัดโดยมีข้อตกลงว่าผู้ขายเป็นผู้ชำระภาษีทั้งหมด เพราะราคาที่โจทก์ซื้อได้บวกค่าภาษีไว้แล้วบริษัทผู้ขายได้ชำระภาษีการค้าต่อจำเลยที่ ๑ ครบถ้วนแล้ว แต่จำเลยที่ ๕ ในฐานะเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ ๑ แจ้งว่าโจทก์เสียภาษีการค้าไม่ครบถ้วนให้โจทก์ชำระภาษีพร้อมทั้งเงินเพิ่มเบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาล รวมเป็นเงิน ๘,๔๘๒,๐๖๙.๔๑ บาท โจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยที่ ๒ ที่ ๓ และที่ ๔ซึ่งเป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำสั่งยกอุทธรณ์ของโจทก์ซึ่งเป็นการไม่ชอบ ขอให้พิพากษาว่าคำสั่งของจำเลยทั้งห้าที่ให้โจทก์ชำระภาษีเงินเพิ่มดังกล่าวเป็นการไม่ชอบ และเพิกถอนคำสั่งนั้น จำเลยทั้งห้าให้การว่า การที่โจทก์สั่งผลิตสินค้าโดยประทับตราของโจทก์ลงในสินค้าหรือบนกล่องสินค้า ถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้ผลิตตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๗๗ โจทก์จะเอาสินค้ารับคืนมาหักจากยอดขายแต่ละเดือนไม่ได้ การที่โจทก์มอบเงินภาษีในฐานะผู้ผลิตให้แก่ผู้ขายนำไปชำระนั้นเป็นการไม่ถูกต้องตามประมวลรัษฎากร การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษาให้เพิกถอนแบบแจ้งการประเมิน และเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยทั้งห้าอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับ ให้ยกฟ้องโจทก์ โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า โจทก์ฎีกาว่า ก่อนสืบพยานจำเลยแถลงยอมรับว่าบริษัทถ้วยทองอุตสาหกรรม จำกัด ได้เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๗.๗ในฐานะผู้ผลิตสบู่เชอร์ลักค์ไว้แล้ว ข้อเท็จจริงจึงเป็นอันยุติตามคำรับของจำเลยว่าบริษัทอุตสาหกรรมถ้วยทอง จำกัด เป็นผู้ผลิตสบู่และได้เสียภาษีในฐานะผู้ผลิตในอัตราร้อยละ ๗.๗ ไว้แล้ว การที่ศาลอุทธรณ์นำข้อเท็จจริงจากการนำสืบของโจทก์จำเลยขึ้นมาวินิจฉัยผิดจากคำรับ จึงเป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมาย พิเคราะห์แล้วเห็นว่า คดีนี้ศาลชั้นต้นกำหนดประเด็นข้อพิพาทไว้ในข้อ ๑ ว่า โจทก์เป็นผู้ผลิตสบู่หอมเชอร์ลักค์หรือไม่ ตามคำแถลงรับของจำเลยที่โจทก์อ้างนั้นจำเลยหาได้แถลงรับว่าโจทก์ไม่ใช่เป็นผู้ผลิตสบู่หอมเชอร์ลักค์แต่อย่างใดไม่ คดียังคงมีประเด็นที่ศาลจะต้องวินิจฉัยต่อไปว่าโจทก์เป็นผู้ผลิตสบู่หอมเชอร์ลักค์หรือไม่ ดังนั้นที่ศาลอุทธรณ์นำข้อเท็จจริงจากการนำสืบของโจทก์จำเลยขึ้นมาวินิจฉัย จึงหาเป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมายแต่อย่างใดไม่ ศาลฎีกาฟังข้อเท็จจริงว่า บริษัทถ้วยทองอุตสาหกรรม จำกัด และบริษัทแปรงสีฟันไทย จำกัด ขายสบู่และแปรงสีฟันให้แก่บริษัทโจทก์บริษัทผู้ขายต่างได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตให้แก่จำเลยที่ ๑ แล้วการที่โจทก์ให้ผู้ขายประทับตราเครื่องหมายการค้าเชอร์ลักค์บนสบู่และตราเครื่องหมายเดนซ่าบนแปรงสีฟันก็ดี การที่โจทก์เป็นผู้จัดหากระดาษห่อสบู่ กล่องใส่สบู่และน้ำหอมให้แก่บริษัทถ้วยทองอุตสาหกรรมจำกัด ผู้ผลิต และจัดหากล่องใส่แปรงสีฟันให้แก่บริษัทแปรงสีฟันไทยจำกัด ผู้ผลิตก็ดี ตลอดจนมีข้อตกลงกันว่าผู้ขายจะผลิตออกจำหน่ายให้แก่ผู้อื่นไม่ได้ก็ดี เงื่อนไขเหล่านี้คู่สัญญาย่อมอาจจะตกลงกำหนดเป็นข้อสัญญาบังคับกันตามพาณิชโยบายของทั้งสองฝ่ายได้ ทั้งตัววัตถุที่ซื้อคือสบู่กับแปรงสีฟัน โจทก์ผู้ซื้อจะนำมาบรรจุห่อหรือมอบให้ผู้ขายห่อบรรจุก็ย่อมทำได้ ตัววัตถุสินค้าสบู่และแปรงสีฟันที่โจทก์ซื้อก็ยังคงเป็นสบู่และแปรงสีฟันอย่างเดิม มิได้แปรสภาพเป็นสินค้าชนิดใหม่กรณีเช่นนี้หาเข้าลักษณะเป็นการ "ผลิต" หรือเป็น "ผู้ผลิต" ตามคำนิยามในมาตรา ๗๗ แห่งประมวลรัษฎากรไม่ โจทก์ฎีกาว่า การที่โจทก์รับคืนสินค้าจากลูกค้ามาแล้วนำมาหักกับรายรับจากการขายสินค้าประจำเดือนนั้นเป็นการถูกต้องชอบแล้วไม่เป็นการต้องห้ามตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๙ จัตวา(๓) ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว ข้อเท็จจริงเกี่ยวกับประเด็นข้อนี้รับฟังเป็นยุติได้ว่าโจทก์ผลิตยาสีฟันเดนซ่า แป้งหอมเชอร์ลักค์ และแชมพูสระผมเชอร์ลักค์ส่งขายให้ลูกค้า โดยโจทก์ได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตไว้แล้วต่อมาลูกค้าส่งสินค้าบางอย่างคืนให้โจทก์ เมื่อโจทก์ขายสินค้าที่รับคืนนั้นไปใหม่ โจทก์ได้คิดหักออกจากรายรับของเดือน ปัญหาวินิจฉัยมีว่าการที่โจทก์ขายสินค้าที่รับคืนไปใหม่แล้วคิดหักจากรายรับของเดือนเป็นการชอบหรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่า สินค้าที่โจทก์รับคืนจากลูกค้านั้นโจทก์ได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตในการผลิตขายครั้งแรกไว้แล้วดังนั้นเมื่อโจทก์ขายสินค้าที่รับคืนนั้นไปใหม่ โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตสินค้าที่รับคืนเป็นการซ้ำอีก การที่โจทก์ขายสินค้าที่รับคืนนั้นไปใหม่แล้วนำไปหักออกจากยอดรวมในการจำหน่ายสินค้าทั้งหมดของเดือนนั้นเพื่อแยกเป็นยอดรายรับจากการขายสินค้าเฉพาะที่ได้รับคืนกับยอดรายรับที่ต้องเสียภาษีการค้าของเดือนภาษีนั้น ก็เพื่อไม่ให้ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตเป็นการซ้ำอีกนั่นเอง หาเป็นการไม่ชอบและต้องห้ามตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๙ จัตวา(๓) ไม่เพราะแม้แต่หนี้สูญจากการขายของตามมาตรา ๗๙ จัตวา(๔) ก็ยังบัญญัติให้จำหน่ายได้โดยให้หักออกจากรายรับของเดือน พิพากษากลับ ให้บังคับคดีตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2560/2524 บริษัทเดนซ่าเคมีภัณฑ์ จำกัด โจทก์ กรมสรรพากร กับพวก จำเลย