คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4660/2533

เจ้าพนักงานประเมินท้องที่จังหวัดขอนแก่นเคยตรวจสอบบัญชีและประเมินให้โจทก์เสียภาษีอากรเพิ่มมาแล้ว ต่อมาภายใน 5 ปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการ เจ้าพนักงานประเมินท้องที่สรรพากรเขต 4ซึ่งมีอำนาจจัดเก็บภาษีอากรในระดับเขต ครอบคลุมอำนาจของเจ้าพนักงานประเมินจังหวัดขอนแก่นตรวจพบว่าโจทก์เสียภาษีไม่ครบถ้วน ดังนี้ เจ้าพนักงานประเมินท้องที่สรรพากรเขต 4 ชอบที่จะแจ้งประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มขึ้นได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 19, 20 ข้อความตามมาตรา 19 ตอนต้นที่ว่า "เว้นแต่จะมีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นในลักษณะนี้" นั้นหาได้เป็นบทห้ามมิให้เจ้าพนักงานประเมินผู้มีอำนาจทำการเรียกตรวจสอบซ้ำอีก ดังที่โจทก์ฎีกาไม่ ในชั้นไต่สวนภาษีอากรโจทก์ไม่มีหลักฐานประกอบการคำนวณเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายมาให้ตรวจ แต่โจทก์ยินยอมให้เจ้าพนักงานประเมินคิดคำนวณภาษีหัก ณ ที่จ่ายเป็นการเหมาจ่ายในอัตราร้อยละ 3 ของเงินได้ของลูกจ้างโจทก์ (ตามมติของคณะกรรมการพิจารณาภาษีอากร (กพอ.) ครั้งที่ 1/2518) เช่นนี้ โจทก์จะมาอ้างภายหลังว่า การคำนวณภาษีด้วยวิธีนี้ไม่ถูกต้องไม่ได้ โจทก์อ้างว่าไม่อาจนำสมุดบัญชีและเอกสารการลงบัญชีของตนไปแสดงต่อเจ้าพนักงานประเมินได้เพราะถูกน้ำพัดเสียหายไปแล้วเมื่อข้อเท็จจริงรับฟังไม่ได้ตามข้ออ้างของโจทก์ กรณีจึงเป็นเรื่องที่โจทก์ไม่นำบัญชีเอกสารหรือหลักฐานอื่นมาให้เจ้าพนักงานประเมินทำการไต่สวน เจ้าพนักงานย่อมมีอำนาจที่จะประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลในอัตราร้อยละ 2 สำหรับรอบระยะบัญชีปีพ.ศ. 2517-2519 และร้อยละ 5 สำหรับรอบระยะบัญชีปี พ.ศ. 2520ได้ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 71(1).

โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องว่า เมื่อวันที่ ๒๐ กันยายน ๒๕๒๒โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย และหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลจากจำเลยที่ ๒ ว่า โจทก์จ่ายเงินได้พึงประเมินโดยมิได้หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย และนำส่งให้ถูกต้องตามมาตรา ๕๐, ๕๒ แห่งประมวลรัษฎากรสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. ๒๕๑๗-๒๕๒๐ ต้องรับผิดชำระภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายรวมเงินเพิ่มเป็นเงิน ๔๗,๓๓๘.๓๘ บาท และเนื่องจากมีหลักฐานว่าโจทก์มียอดรายรับจากการดำเนินกิจการในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. ๒๕๑๗-๒๕๒๐และไม่นำบัญชีเอกสารหรือหลักฐานอื่นมาให้เจ้าพนักงานประเมินทำการไต่สวน จึงต้องรับผิดเสียภาษีในอัตราร้อยละ ๒ ของยอดรายรับหรือยอดขายก่อนหักรายจ่าย และประเมินภาษีสำหรับปี พ.ศ. ๒๕๑๗-๒๕๒๐เป็นเงิน ๓๕๑,๘๐๔.๗๑ บาท, ๘๔,๙๙๐.๙๕ บาท, ๒๐๘,๕๑๐.๑๔ บาท และ๓๗๕,๑๔๗.๓๔ บาท ตามลำดับ โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินดังกล่าวต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยกอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์เห็นว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ชอบจึงขอให้เพิกถอนการประเมินของจำเลยที่ ๒ และให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ ๓ ถึงที่ ๕ จำเลยทั้งห้าให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องโจทก์ ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้ว พิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า คดีมีปัญหาตามฎีกาของโจทก์ประการแรกว่าการเรียกตรวจสอบและแจ้งประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. ๒๕๑๗ ถึง ๒๕๑๙ นั้น เป็นวิธีการประเมินไม่ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ข้อเท็จจริงในปัญหานี้ยุติว่าในรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. ๒๕๑๕ ถึง ๒๕๑๙ นั้น สรรพากรจังหวัดขอนแก่นได้เคยตรวจสอบบัญชีและประเมินให้โจทก์เสียภาษีอากรเพิ่มเติมมาแล้วครั้งหนึ่งและในระยะเวลา ๕ ปี จำเลยที่ ๒ ซึ่งเป็นเจ้าพนักงานประเมินท้องที่สรรพากรเขต ๔ ซึ่งมีอำนาจจัดเก็บภาษีอากรในระดับเขตครอบคลุมอำนาจของเจ้าพนักงานประเมินจังหวัดขอนแก่น ได้เรียกตรวจสอบพบว่าโจทก์เสียภาษีไว้ไม่ครบถ้วนจึงแจ้งการประเมินภาษีสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. ๒๕๑๗ ถึง ๒๕๑๙ อันเป็นข้อพิพาทในปัญหานี้โดยอาศัยอำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๙ และมาตรา ๒๐ เห็นว่า ประมวลรัษฎากรมาตรา ๑๙ บัญญัติว่า "เว้นแต่จะมีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นในลักษณะนี้ ถ้าภายในเวลาห้าปี นับแต่วันที่ได้ยื่นรายการแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่า ผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกตัวผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวน..." และมาตรา ๒๐บัญญัติว่า "เมื่อได้จัดการตามมาตรา ๑๙ และทราบข้อความแล้วเจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะแก้ไขจำนวนเงินที่ประเมินหรือที่ยื่นรายการไว้เดิม โดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏและแจ้งจำนวนเงินที่จะต้องชำระอีกไปยังผู้เสียภาษีอากร..." จากบทบัญญัติของกฎหมายดังกล่าวแสดงว่า ถ้ามีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้เสียภาษีจะเสียภาษีไว้ไม่ถูกต้องครบถ้วนแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะเรียกตรวจสอบได้ภายในเวลา ๕ ปี นับแต่วันที่ได้ยื่นรายการ จำเลยที่ ๒เจ้าพนักงานประเมินท้องที่สรรพากรเขต ๔ ซึ่งเป็นเจ้าพนักงานประเมินซึ่งมีอำนาจครอบคลุมเขตพื้นที่ที่โจทก์ประกอบการ ออกหมายเรียกโจทก์มาไต่สวนภายในกำหนดเวลา ๕ ปี โดยมีเหตุอันควรเชื่อดังกล่าวและเมื่อตรวจสอบแล้วเห็นว่า โจทก์ชำระภาษีไว้ไม่ถูกต้องจึงแจ้งประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มนั้น จึงเป็นการกระทำที่ชอบด้วยกฎหมาย บทบัญญัติในมาตรา ๑๙ ตอนต้นที่ว่า "เว้นแต่จะมีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น ในลักษณะนี้" นั้น ไม่มีบทบัญญัติในประมวลรัษฎากรที่บัญญัติไว้เป็นการห้ามมิให้เจ้าพนักงานประเมินผู้มีอำนาจมิให้เรียกตรวจสอบอีกได้ ถ้ามีการตรวจสอบมาแล้ว ข้ออ้างตามฎีกาของโจทก์ที่ว่าเมื่อมีการเรียกตรวจสอบแล้วจะหมายเรียกตรวจสอบและประเมินใหม่อีกไม่ได้แม้จะอยู่ในกำหนด ๕ ปีนั้น เป็นข้ออ้างที่ไม่มีบทกฎหมายสนับสนุน และถ้าจะแปลความตามมาตรา ๑๙ ดังโจทก์ฎีกาก็จะเป็นการแปลความที่เกินกว่าที่กฎหมายกำหนดไว้ และจะเป็นผลให้เกิดมีกรณีที่เป็นการสมคบกันกระทำในทางมิชอบของเจ้าพนักงานกับผู้ยื่นรายการกระทำการไปในทางที่จะให้ผู้ยื่นรายการไว้ไม่ถูกต้องพ้นความรับผิดในหนี้ภาษีอากรได้ ทำให้กฎหมายมาตรานี้ไม่มีผลในทางบังคับได้โดยสมบูรณ์ โจทก์ฎีกาประการที่สองว่า การประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายเป็นการไม่ชอบ ข้อเท็จจริงในปัญหานี้ยุติว่า โจทก์ได้จ่ายเงินค่าจ้างให้แก่ลูกจ้างของโจทก์โดยมิได้หักภาษีเงินได้ณ ที่จ่ายไว้ เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา สำหรับค่าจ้างที่จ่ายให้แก่ลูกจ้างของโจทก์ในอัตราร้อยละ ๓ ของเงินที่จ่าย เห็นว่า ในเรื่องภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายนี้ นายเอี้ยวจือ แซ่อึ้งกรรมการของโจทก์ได้ให้การต่อเจ้าพนักงานประเมินตามบันทึกคำให้การเอกสารหมาย ล.๔ ว่า สำหรับค่าแรงงานรายวันถ้าหากว่าจะคำนวณหักภาษีเงินได้ในอัตราร้อยละ ๓ ของยอดเงินที่จ่าย ทางโจทก์ก็ยินยอมจะชำระให้เป็นการถูกต้องครบถ้วนต่อไป และทางนำสืบของโจทก์ก็ไม่ปรากฏว่าการคำนวณตามที่โจทก์ยินยอมนั้น โจทก์จะต้องชำระภาษีหัก ณ ที่จ่ายเกินกว่าความเป็นจริงตามที่กฎหมายกำหนด ดังนั้นการที่เจ้าพนักงานประเมินคิดคำนวณภาษีหัก ณ ที่จ่ายเป็นการเหมาจ่ายในอัตราร้อยละ ๓ ของเงินได้ของคนงานตามที่โจทก์ตกลงยินยอม เช่นนี้โจทก์จะมาอ้างภายหลังว่า การคำนวณภาษีด้วยวิธีนี้ไม่ถูกต้องนั้นไม่ได้ กรณีจึงฟังได้ว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว โจทก์ฎีกาประการสุดท้ายว่า การประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ พ.ศ. ๒๕๑๗ ถึง ๒๕๑๙ ร้อยละ ๒ ในปี พ.ศ. ๒๕๒๐ ร้อยละ ๕ของรายรับหรือยอดขายก่อนหักรายจ่ายเป็นการไม่ถูกต้อง เนื่องจากการที่โจทก์ไม่ส่งเอกสารหรือหลักฐานอื่นไปให้เจ้าพนักงานตรวจสอบนั้นเพราะสมุดบัญชีและเอกสารดังกล่าวถูกน้ำท่วมสูญหายไปหมด ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อนำสืบของโจทก์ที่ขัดกับเหตุผลจึงไม่อาจจะเชื่อได้ว่าสมุดบัญชีและเอกสารของโจทก์สูญหาย เมื่อข้ออ้างของโจทก์ฟังไม่ได้ กรณีก็เป็นเรื่องที่โจทก์ไม่นำบัญชีเอกสารหรือหลักฐานอื่นมาให้เจ้าพนักงานประเมินทำการไต่สวน เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีสำหรับรอบระยะบัญชีปี พ.ศ. ๒๕๑๗ ถึง ๒๕๑๙ร้อยละ ๒ และในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. ๒๕๒๐ ร้อยละ ๕ ตามที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๑(๑) ที่ใช้บังคับอยู่ในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีได้ การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในข้อนี้จึงชอบด้วยกฎหมาย พิพากษายืน. ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4660/2533 บริษัทน้ำพองอุตสาหกรรม จำกัด โจทก์ กรมสรรพากร กับพวก จำเลย