คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1028-1029/2529

โจทก์สั่งกระดาษม้วนใหญ่มีความกว้าง 782 มิลิเมตร ยาวประมาณ 6,100 เมตร จากต่างประเทศเข้ามาในราชอาณาจักร ได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้าร้อยละ 7 ของรายรับ ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายหมวด 4 ประมวลรัษฎากร ประเภทการค้า 1 การขายของชนิด 1 (ก) แล้ว โจทก์นำกระดาษดังกล่าวมาพิมพ์เป็นลายไม้ก๊อก ตัดให้มีความกว้าง 48 มิลลิเมตร ยาว 2,000 เมตร ม้วนเป็นม้วนเล็ก ๆ ขายให้โรงงานยาสูบไปใช้พันก้นกรองบุหรี่ เช่นนี้ การประกอบกิจการของโจทก์ไม่เข้าลักษณะเป็นการผลิตกระดาษใช้พันก้นกรองบุหรี่ ตามนัยประมวลรัษฎากร มาตรา 77 เพราะการที่โจทก์นำกระดาษม้วนใหญ่มาพิมพ์เป็นลายไม้ก๊อกแล้วตัดทำเป็นม้วนเล็ก ๆ นั้น เป็นการทำให้เหมาะสมและสะดวกแก่การใช้พันก้นกรองบุหรี่ สินค้ากระดาษที่โจทก์นำเข้ามายังเป็นกระดาษอย่างเดิม มิได้แปรรูปหรือแปรสภาพเป็นสินค้าใหม่ โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตกระดาษทุกชนิด ตามบัญชี 1 หมวด 8 (9) ท้ายพระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 ในอัตราร้อยละ 7 ของรายรับตามบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายหมวด 4 ประเภทการค้า 1 การขายของชนิด 1 (ก) อีก

โจทก์ทั้งสองสำนวนฟ้องใจความว่า โจทก์ประกอบกิจการค้าโดยสั่งซื้อกระดาษสำหรับพันก้นกรองบุหรี่จากต่างประเทศ ได้เสียภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาล ขณะนำเข้าในอัตราร้อยละ ๗.๗ โจทก์ได้นำกระดาษดังกล่าวเข้าเครื่องพิพม์พิมพ์เป็นลายไม้ก๊อกแล้วส่งขายให้โรงงานยาสูบสำหรับใช้พันก้นกรองบุหรี่ เจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ ๑ ได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีการค้าโดยเอารายรับในการจำหน่ายกระดาษพันก้นกรองบุหรี่มารวมคำนวณภาษีการค้าในปีภาษี ๒๕๒๐, ๒๕๒๑ และ ๒๕๒๒ ในสำนวนแรกและในปีภาษี ๒๕๒๓ ในสำนวนหลัง และให้โจทก์เสียเงินเพิ่มและเบี้ยปรับด้วย โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อจำเลยที่ ๒ ที่ ๓ และที่ ๔ จำเลยดังกล่าววินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ว่า การประกอบกิจการของโจทก์เข้าลักษณะผู้ผลิตกระดาษทุกชนิด ตามบัญชี ๑ หมวด ๘ (๙) ท้ายพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ ๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ ต้องเสียภาษีการค้าร้อยละ ๗ ของรายรับ แต่มีเหตุควรผ่อนผันลดเบี้ยปรับให้ร้อยละ ๕๐ เป็นเหตุให้โจทก์เสียภาษีทั้งสิ้นในคดีสำนวนแรกเป็นเงิน ๖,๗๓๘,๕๔๗.๓๕ บาทสำนวนหลัง ๖,๑๑๘,๔๓๕.๔๓ บาท โจทก์เห็นว่าการประเมินและการวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยทั้งหมดเป็นการไม่ชอบ ขอให้เพิกถอน จำเลยทั้งสองสำนวนให้การว่า โจทก์สั่งและนำเข้ามาซึ่งกระดาษเป็นม้วนใหญ่ เพื่อเป็นวัตถุดิบในการผลิตเป็นกระดาษพันก้นกรองบุหรี่จำหน่าย ในการผลิตโจทก์ได้นำกระดาษดังกล่าวเข้าเครื่องพิมพ์พิมพ์เป็นสีน้ำตาลมีจุดหรือลายสีเหลืองเป็นลายไม้ก๊อก แล้วนำเข้าเครื่องตัดและม้วนเป็นม้วนเล็ก ถือได้ว่าแปรรูป แปรสภาพ ทำให้มีขึ้นซึ่งสินค้ากระดาษพันก้นกรองบุหรี่สีน้ำตาลจุดลายไม้ก๊อก โจทก์จึงเป็นผู้ผลิตและจำหน่ายกระดาษพันก้นกรองบุหรี่ การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์ทั้งสองสำนวนอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับ ให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ ๑ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ ๒ ที่ ๓ และที่ ๔ ให้ค่าฤชาธรรมเนียมทั้งสองศาลเป็นพับ จำเลยทั้งสองสำนวนฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า พิจารณาแล้ว ได้ความเป็นยุติว่าโจทก์สั่งกระดาษม้วนใหญ่ มีความกว้าง ๗๘๒ มิลลิเมตร ยาวประมาณ ๖,๑๐๐ เมตร จากต่างประเทศเข้ามาในราชอาณาจักร ได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้าร้อยละ ๗ ของรายรับ ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า ท้ายหมวด ๔ ประมวลรัษฎากร ประเภทการค้า ๑ การขายของชนิด ๑ (ก) แล้วโจทก์นำกระดาษดังกล่าวมาพิมพ์เป็นลายไม้ก๊อก ตัดให้มีความกว้าง ๔๘ มิลลิเมตร ยาว ๒,๐๐๐ เมตร ม้วนเป็นม้วนเล็ก ๆ ขายให้โรงงานยาสูบไปใช้พันก้นกรองบุหรี่ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ ๑ เห็นว่าการประกอบกิจการของโจทก์เข้าลักษณะเป็นการผลิตกระดาษใช้พันก้นกรองบุหรี่ ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตกระดาษทุกชนิด อัตราร้อยละ ๗ ของรายรับ จึงได้ประเมินให้โจทก์ชำระภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลสำหรับปี พ.ศ. ๒๕๒๐ ถึง ๒๕๒๓ โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการดังกล่าวพิจารณาแล้ววินิจฉัยให้ลดเบี้ยปรับให้ร้อยละ ๔๐ โจทก์ไม่พอใจจึงอุทธรณ์ต่อศาล ปัญหาในชั้นนี้มีว่า การที่โจทก์ประกอบกิจการดังกล่าวเข้าลักษณะเป็นผู้ผลิตกระดาษทุกชนิด ตามบัญชี ๑ หมวด ๘ (๙) ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ ๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ อันต้องเสียภาษีการค้าร้อยละ ๗ ของรายรับตามบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายหมวด ๔ ประมวลรัษฎากร ประเภทการค้า ๑ การขายของชนิด๑ (ก) อีกหรือไม่ พิเคราะห์แล้ว ประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๗ ให้ความหมายของคำว่า 'ผลิต' ไว้ว่า หมายถึงทำการเกษตรหรือขุดค้นทรัพยากรธรรมชาติ ประกอบ แปรรูป แปรสภาพสินค้า หรือทำการอย่างใดอย่างหนึ่งให้มีขึ้นซึ่งสินค้าไม่ว่าด้วยวิธีใด ๆ และคำว่า'ผู้ผลิต' หมายถึงผู้ประกอบการค้าที่ทำการผลิต เห็นว่า การที่โจทก์นำกระดาษม้วนใหญ่มาพิมพ์เป็นลายไม้ก๊อกแล้วตัดทำเป็นม้วนเล็ก ๆ นั้น เป็นการทำให้เหมาะสมและสะดวกแก่การใช้พันก้นกรองบุหรี่ สินค้ากระดาษที่โจทก์นำเข้ามายังเป็นกระดาษอย่างเดิม มิได้แปรรูปหรือแปรสภาพเป็นสินค้าชนิดใหม่ การที่เรียกขานว่ากระดาษใช้พันก้นกรองบุหรี่เป็นการเรียกตามวัตถุประสงค์แห่งการใช้เท่านั้นมิใช่ชื่อของสินค้า ที่จำเลยฎีกาอ้างว่าสัญญาซื้อขายกระดาษพันก้นกรองบุหรี่ตามเอกสารหมาย ล.๑๐ ระบุว่าเป็นผลิตภัณฑ์ภายในประเทศ ทั้งโจทก์ยังได้ขอตั้งโรงงานและขอส่งเสริมการลงทุนเป็นเครื่องชี้ให้เห็นว่าโจทก์ตั้งโรงงานผลิตกระดาษพันก้นกรองบุหรี่นั้น เห็นว่า เมื่อกระดาษพันก้นกรองบุหรี่ไม่เป็นสินค้าใหม่ต่างหากจากสินค้ากระดาษเดิม การกระทำดังที่จำเลยอ้างก็หาใช่การผลิตกระดาษพันก้นกรองบุหรี่ และโจทก์หากลายเป็นผู้ผลิตไม่ ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่าโจทก์มิใช่ผู้ผลิตกระดาษ การประเมินภาษีและการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ไม่ชอบ ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย ฎีกาจำเลยทั้งสองสำนวนฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นฎีกาให้เป็นพับ. ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1028 - 1029/2529 บริษัทอาคเนย์อตุสาหกรรมกระดาษ จำกัด ฯ โจทก์ กรมสรรพากร ที่ 1 กับพวก จำเลย